TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGIÓN CENTRAL CON COMPETENCIA EN LOS ESTADOS ARAGUA, CARABOBO Y COJEDES
Valencia, 24 de marzo de 2025
214º y 166º

Exp. N° 3639
SENTENCIA DEFINITIVA N° 1626
PARTE RECURRENTE: GUILLERMO EDUARDO STUVE RINCONES
REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRENTE: ABOGADO LUIS GERARDO PINEDA TORRES, VENEZOLANO, TITULAR DE LA CÉDULA DE IDENTIDAD NRO. 15.798.053, INSCRITO EN EL INSTITUTO DE PREVISIÓN SOCIAL DEL ABOGADO BAJO EL NRO. 110.678.
PARTE RECURRIDA: SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT)
REPRESENTACION JUDICIAL PARTE RECURRIDA: LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA NO TIENE APODERADO JUDICIAL CONSTITUIDO EN ESTE JUICIO.
MOTIVO DE LA ACCIÓN: RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE NULIDAD CONTRA ACTO ADMINISTRATIVO CONTENIDO EN LA RESOLUCIÓN Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885, DE FECHA 13 DE DICIEMBRE DE 2021 EMANADO DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).
-I-
ANTECEDENTES.
En fecha 06 de abril de 2022, se interpuso Recurso Contencioso Tributario por el ciudadano GUILLERMO EDUARDO STUVE RINCONES, titular de la cédula de identidad Nro. 18.747.808 e inscrito en el Registro de Información Fiscal (RIF), bajo el Nro. V-18747808-8, con domicilio procesal en Con domicilio procesal en casa nro.B-83, calle la garza, Urb. Country Club, Valencia, Estado Carabobo
; Debidamente asistido por el abogado Luis Gerardo Pineda Torres, venezolano, titular de la cédula de identidad Nro. 15.798.053, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 110.678, contra el acto administrativo contenido en la resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885 de fecha 13 de diciembre de 2021 emanado de la Gerencia General del Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En fecha 12 de abril de 2022, se le dio entrada a dicho recurso y le fue asignado el N° 3639 (numeración de este Juzgado) al respectivo expediente, y se ordenaron las notificaciones correspondientes de ley.
En fecha 13 de junio de 2022, el ciudadano Alguacil de este Tribunal consignó la boleta de notificación Nº 0085-22, correspondiente a la entrada del recurso interpuesto por la recurrente, dirigida

a la Procuraduría General de la República, una vez cumplidos los lapsos correspondientes a la prerrogativa procesal, establecida en el artículo 94 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, y el término de la distancia, señalado en el artículo 205 del Código de Procedimiento Civil, la cual fue debidamente firmada y sellada.
En fecha 14 de Junio de 2022, el alguacil adscrito a éste tribunal, consignó boleta de notificación N° 0087-22 de la entrada, dirigida a la Contraloría General de la República, debidamente firmada y sellada, siendo ésta la última de las notificaciones practicadas
En fecha 01 de agosto de 2022, se dictó Sentencia interlocutoria Nº 5244 mediante la cual este Tribunal declaró lo siguiente:
“…Los actos recurridos, son actos administrativos de efectos particulares, que fueron impugnados por ante la autoridad competente, dentro del lapso legal correspondiente así, constatada la legitimidad de las personas que se presentaron como representantes de la recurrente y no constando en autos oposición alguna, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central con Competencia en los estados Aragua, Carabobo y Cojedes, considera cumplidos los extremos de admisión del presente recurso contencioso tributario, conforme a lo previsto en los artículos 293, 294 y 295 del Código Orgánico Tributario, razones por la que ADMITE dicho Recurso por cuanto ha lugar en derecho salvo su apreciación en la definitiva.
Notifíquese de la presente sentencia interlocutoria con copia certificada, al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, una vez que la parte provea lo conducente, otorgándole las prerrogativas y privilegios procesales de la República, previstos en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, tales como el plasmado en el artículo 98 de la referida ley…”
En fecha 02 de Mayo de 2024, el Alguacil de este Tribunal consignó boleta de notificación N° 0204-22, dirigida a la Procuraduría General de República , de la Sentencia Interlocutoria N° 5244 contentiva de la Admisión del Recurso, debidamente firmada y sellada.
En fecha 07 de Mayo de 2024, el Juez Dr. José Antonio Hernández Guédez se abocó a la causa otorgando los tres (03) días correspondientes a los lapsos establecidos en los artículos 86 y 90 del Código de Procedimiento Civil, dejando expreso que los lapsos de allanamiento y recusación transcurrirán conjuntamente.
En fecha 15 de julio de 2024, se dictó auto mediante el cual se dejó constancia del vencimiento del lapso de promoción de pruebas, de conformidad con el artículo 296 del Código Orgánico Tributario, Se hace constar que ambas partes no hicieron uso de ese derecho.
En fecha 3 de Octubre de 2024, se dictó auto dejando constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas en el presente juicio de conformidad con el artículo 298 del Código Orgánico Tributario, se deja constancia que las ambas partes no hicieron uso de este derecho.
En fecha 30 de octubre de 2024, se dejó constancia del vencimiento del término establecido en el artículo 301 del Código Orgánico Tributario, para la presentación de los respectivos informes en el presente juicio, se deja constancia que las partes no hicieron uso de su derecho, en consecuencia se declara concluida la vista y a partir del día siguiente al de hoy se inicia el lapso para dictar sentencia, de conformidad con lo establecido en el artículo 304 eiusdem.
En fecha 15 de enero de 2025, se dictó auto de diferimiento de la sentencia definitiva, por un lapso de treinta (30) días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente por disposición del artículo 304 del Código Orgánico Tributario.
-II-
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
Como punto de partida, la recurrente narró en su escrito recursivo, denominado DE LOS HECHOS QUE MOTIVAN EL SIGUIENTE RECURSO, en relación al acto administrativo impugnado lo siguiente:
“…Yo, GUILLERMO EDUARDO STUVE RINCONES, venezolano, soltero, titular de la cédula de identidad Nro. V 18.747.808, domiciliado en esta ciudad de valencia estado Carabobo, asistido por el abogado en ejercicio LUIS GERARDO PINEDA TORRES, venezolano, soltero, MAYOR DE EDAD, titular de la cédula de identidad Nro. V 15798.053, domiciliado en la ciudad de Guanare, estado portuguesa, aquí de tránsito, inscrito en el IPSA bajo el N° 110.678.
Ante usted, muy respetuosamente recurro con la finalidad de interponer, como en efecto lo hago, formal recurso contencioso tributario en contra de la resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885 de fecha 13/12/2021, emanada del SENIAT la cual acompaño con la letra “A”.
Son los hechos que habiendo celebrado una operación de permuta de acciones del cual era titular en la sociedad mercantil “AGROPARIA, C.A” , pues le entregue 1932 acciones mercantiles al ciudadano RICARDO ANTONIO STUVE HERMOSO, venezolano, soltero, titular de la cédula de identidad Nro. V 18.747.808, domiciliado en esta ciudad de valencia estado Carabobo, quien a su vez me entrego 145.200.000 acciones mercantiles que le pertenecían en la sociedad mercantil “AGROPECUARIA VILMA CECILIA, C.A”, todo según lo reflejado en los libros de Accionistas de cada una de las empresas; en fecha 05/11/2020, interpuse consulta tributaria por ante el SENIAT, que acompaño marcada con la letra “B”, mas anexos “C” y “D”, donde entre otras dudas e interrogantes, fundamentalmente se le sometió a consulta el siguiente aspecto:
“…a la luz del Reglamento Parcial de la ley de impuesto sobre la renta en materia de retenciones. ¿Existe el deber de retener en la operación de permuta de acciones mercantiles?”
Ante la referida duda de este recurrente, el SENIAT en el acto recurrido ante su digno despacho, nos vino a responder puntualmente:
“(…) En aplicación del reglamento parcial de la ley de impuesto sobre la renta en materia de retenciones, esta gerencia general es de la opinión que siempre que se configure el hecho imponible de permuta de acciones mercantiles a que hace referencia el numeral 21 del artículo 9 del Reglamento Parcial de la ley de impuesto sobre la renta en materia de Retenciones, se deberá practicar la retención del impuesto in comento.”
Ubicados en el escenario anterior , a nuestro modo de ver el SENIAT incurrió en un vicio de falso supuesto de hecho del artículo 9.21 del reglamento parcial de la ley de impuesto sobre la renta en materia de retenciones.
A todo evento, consideramos necesario formular in introito corto pero profundo sobre el contrato de permuta y del inacabado régimen sibilino de las acciones mercantiles en nuestro ordenamiento jurídico había cuenta de las manifestaciones económicas que comportan su tratamiento entrelazado en el trafico jurídico, resultantes en impactos tributarios en la competencia de todo contribuyente.
Como todos sabemos el legislador en el artículo 1.558 del código civil establece: “La permuta es un contrato por el cual cada una de las partes se obliga a dar una cosa para obtener otra por ella., esto es, una definición legal por genero común y la diferencia especifica del contrato de permuta, al que la doctrina le hace dos observaciones críticas:
”Debería indicarse que la obligación es de transferir y garantizar” y “No es esencial que cada una de la partes se obligue a trasferir y garantizar la propiedad u otro derecho, siempre que ninguna de ellas se obligue a pagar una suma de dinero”
El código de comercio en el articulo2, ordinales 1° y 2°, señala como actos de comercio a la permuta de cosas muebles y la compra y venta de acciones de sociedades mercantiles, reconociendo a texto expreso la permuta mercantil (artículo 153).
Sobre las acciones mercantiles la jurisprudencia en concordancia con los artículos 292 y 296 sostiene que son un título representativo que confiere cualidad de accionista a su tenedor legítimo., y todo traspaso accionario entre accionista, o entre un accionista y un tercero ocurre en el libro de accionistas conforme los establecen los artículos 260.1° y 296 ibídem. La propiedad de las acciones nominativas se prueban con su inscripción en los libros de la compañía…” de allí que la prueba de su propiedad ex artículo 115 constitucional, cuyo único requisito es la firma calzada de las partes contratantes sin ameritar su inscripción en el registro mercantil, mucho menos de celebración de actas de asambleas para que surta efectos frente a la sociedad o frente a terceros como lo ha dejado establecido la doctrina vinculante de la Sala Constitucional
Vale decir que la propiedad de las acciones mercantiles se adquieren de dos (2) maneras, en forma originaria (ora por realizar aportes en la constitución primigenia, ora por suscribir aumentos de capital) y la otra es derivada (compra, permuta, dación en pago, remate judicial, donación, herencia, entre otros), y su formalidad especial única del traspaso opera en el libro de accionistas.
La naturaleza de las acciones mercantiles en la clasificación legal venezolana de los bienes, se corresponde con un bien mueble, tal como se encuentra previsto en el artículo 533 del Código Civil.”
…Omissis…
Debemos tener suficientemente claro, no estamos en presencia de una operación de compraventa que es la regulación prevista en el artículo 9.21 del decreto 1.808, como lo refiere strictu sensu la jurisprudencia en la interpretación normativa del supuesto de hecho de la norma tributaria, comportando “…retener el impuesto sobre la renta correspondiente a la operación de compra-venta de las acciones (no cotizadas en la bolsa de valores)
La retención en la fuente como fue diseñada en el Reglamento dirigida al “… momento que ocasiona el nacimiento de la obligación a retener, es el momento del pago o del abono en cuenta.
El pago como medio de extinción por excelencia de las obligaciones “… nada polémico, supone la entrega de una suma de dinero, constitutiva de ingreso bruto o de enriquecimiento neto para el acreedor-contribuyente, como forma de cumplimiento de una obligación, dada la previsión reglamentaria que limita el evento retentivo por pago a este supuesto, por eso se ha dicho ”… que en materia de impuesto sobre la renta el actual decreto 1808, deja claro el asunto al limitar la retención solamente a los pagos en efectivo,….” Por interpretación en contrario del articulo 20 eiusdem de los pagos no sujetos a retención, cuales son, los pagos en especie” (verbigratia: articulos1.266, 1.268 y 1.284 del código civil) que no dejan de ser pagos bajo el ropaje de un sinónimo que alcanzan a las obligaciones de dar, de hacer y aun a las de no hacer.
Por lo tanto el deber de retener ya se apagando o abonando en cuenta que recae sobre todo contribuyente (sea persona natural o jurídica) residente o no en el país, en la enajenación de acciones mercantiles en el supuesto regulado o en la norma reglamentaria, se realiza “sobre el monto del precio pagado o abonado en cuenta, siempre y cuando, claro está, la enajenación se haga en dinero efectivo.” U obligación pecuniaria.
…Omissis…
En esta modalidad de contrato la permuta no distingue entre vendedor y comprador, si no que cuenta con permutantes. Por ello, no podemos dejar de observar que el abono en cuenta en el artículo 84 de la LISRL fue redefinido al respecto contable como la simple acreditación de una suma de dinero en la contabilidad o en los registros, como condición suficiente para que se realice la retención.” Vale decir, la retención por abono en cuenta se encuentra direccionada a los deudores y/o pagadores, no para los permutantes
La naturaleza jurídica de la operación de permuta de acciones mercantiles incluso crea una imposibilidad jurídica y materia de todo deber de retener, porque en modo alguno los permutantes nada pueden hacer para cumplir una obligación de retener cuando no hay pago y no lo puede haber porque se transmiten titularidades de acciones sin pago de dinero, ninguno en calidad de compradores ni vendedores , si no como permutantes , razón por la cual es una errada interpretación realizada por el SENIAT.
Por tanto, ahondar en la diligencia de un contribuyente en tener que ubicar el valor de mercado de la cosa para tribuir un precio a las acciones permutadas sería factible a la hora de la declaración anual del impuesto sobre la renta en aras de verificar o no el enriquecimiento obtenido por tal operación, pero no así ipso facto frente al deber fiscal de retener previsto el artículo 9.21 del Reglamento parcial de la ley de impuestos sobre la renta en materia de retenciones, porque además de desnaturalizar la institución de permuta de acciones - donde no existe precio- con la compraventa , se estaría forzando una tipicidad que no está prevista en la norma reglamentaria, la cual solo se ocupó de un solo tipo de intercambio, cual es, la compraventa, con precio establecido por las partes, solo resta aplicar la tarifa y problema resuelto, se entera al estado el anticipo del impuesto, mas , esto no funciona así, si estamos en presencia de una operación de permuta de acciones por que no existe entrega de cantidad dineraria alguna, siquiera pago en especie, es solo el cambio de una cosa por otra, y en el especifico caso del intercambio de acciones, su traspaso especial en el libro de accionistas, Y así pedimos se declare.
Como cosa aparte, a los fines de la admisibilidad del presente recurso, demás no está decir, que este accionante, conoce la tendencia legislativa de la irrenunciabilidad de las opiniones consultivas de la administración tributaria, tal y como se encuentra prevista actualmente en el artículo 265 de la reforma del Código Orgánico Tributario, sin embargo la tendencia jurisprudencial de la sala político administrativa en principio se inclinó por asumir ad litteram este tipo de supuesto normativo , luego en un cambio de criterio se ha venido permitiendo en forma reiterada la recurribilidad de dichos actos, no solo porque no puede haber “acto discrecional del poder público” que escape al control judicial como se ha hecho en casos similares mejor conocido como el principio de la universalidad del control judicial de los actos administrativos ex artículos 25,26 y 259 constitucionales, sino también porque en una interpretación armónica de los artículos 272 y 286 del código reformado, pregonada por la doctrina patria, con dicha opinión por demás errónea en ese especifico particular, se afecta el derecho subjetivo de este recurrente.
Decimos que se afecta nuestro derecho subjetivo porque si bien es cierto el artículo 264 eiusdem, en concordancia con el artículo 85.4 ibídem, como eximente de responsabilidad el error de derecho nos excusa de la imposición de toda sanción como lo ha declarado la jurisprudencia, porque el SENIAT no contesto en el plazo legal nuestra consulta, estando habilitado este recurrente para asumir la opinión vertida en la consulta, esto es, no se aplicó retención alguna, no es menos cierto que con esa incorrecta manifestación del SENIAT pudiéramos ser objeto en el futuro de un potencial reparo por tal hecho de llegársenos a imponer el deber fiscal-que no hicimos- de tener que soportar una improcedente retención por la permuta de acciones mercantiles, desprovisto de sanción claro está.
Es por lo que, llegado el caso, se le llegaren a presentar dudas a este órgano jurisdiccional sobre la admisión o no, por la irrecurribilidad legal versus la recurribilidad judicial pedimos a todo evento, conforme al artículo 334 Constitucional, en concordancia con el artículo 20 del código de procedimiento civil, desaplique por inconstitucional vía control difuso el 265 del reformado código orgánico tributario, privilegiando el acceso a la justicia consagrado en el artículo 26 constitucional, dándole así paso y entrada al presente recurso, el cual pedimos se declare con lugar anulando parcialmente el acto recurrido en el punto sometido a consideraciones de este tribunal…”
-III-
ALEGATOS DE LA RECURRIDA

La representación judicial del Servicio Nacional Integrado de la administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no hizo uso de este derecho.
-IV-
DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES
La representación judicial del Servicio Nacional Integrado de la administración aduanera y Tributaria (SENIAT) y la representación judicial del recurrente GUILLERMO EDUARDO STUVE RINCONES, no hicieron uso de este derecho.
-V-
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Pasa este juzgador a delimitar el thema decidendum, siendo entonces el controvertido objeto de decisión, determinar la validez o legalidad de los actos administrativos impugnados; Resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885, de fecha 13 de diciembre de 2021, emanado de la Gerencia General del Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Por lo tanto:
i) Determinar si el acto administrativo contenido en la Resolución Resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885, está viciado o no de Falso supuesto de hecho.

Delimitada la litis según lo antes expuesto, luego de analizar los argumentos de las partes, leídos los fundamentos de derecho de la resolución impugnada; apreciados y valorados los medios probatorios que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este Tribunal pasa a dictar sentencia en los términos siguientes:
-VI-
PRESUNCIÓN DE LEGALIDAD DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS
Resulta necesario, antes de entrar a motivar los vicios alegados por la recurrente, hacer unas breves consideraciones con ocasión de la falta de consignación del expediente administrativo por parte de la Administración Tributaria, a pesar de haber sido solicitado por este Tribunal.
En tal sentido, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha sostenido, entre otras, en la decisión Nro. 01360 del 12 de diciembre de 2017, caso: Global santa fe Drilling Venezuela, C.A., que la solicitud de remisión del expediente en los juicios contenciosos tributarios constituye una exigencia legal prevista en el Parágrafo Único del artículo 271 del Código Orgánico Tributario de 2014 (artículos 191 y 264 de los Textos Orgánicos de 1994 y 2001, en ese orden), que encuentra justificación en que éste representa un elemento de importancia cardinal para la resolución de la controversia, por lo que resulta oportuno traer a colación lo sostenido por esta Máxima Instancia en la sentencia Nro. 01342 de fecha 19 de octubre de 2011, caso: Supermetanol, C.A., ratificada en el fallo Nro. 00278 del 11 de abril de 2012, caso: Automóviles El Marqués III, C.A., mediante el cual se estableció que:
“(…) es deber de los órganos del poder público y, entre ellos, de los diversos entes fiscales, la conformación de un legajo que, de manera cronológica y sistemática, registre todas y cada una de las actuaciones efectuadas en instancias administrativas con el propósito de documentar al detalle el proceso de formación de la voluntad de cada ente u órgano en los aspectos inherentes a su ámbito competencial (…)”.

Cabe destacar que en la decisión comentada también se hizo referencia a la sentencia Nro. 00685 del 17 de mayo de 2009, caso: Seguros Carabobo, C.A., donde se dejó sentado lo siguiente:
“(…) debe precisarse que el expediente administrativo está constituido por el conjunto de actuaciones previas dirigidas a formar la voluntad administrativa, deviniendo en la prueba documental que sustenta la decisión de la Administración, correspondiendo sólo a ésta la carga de incorporar al proceso los antecedentes administrativos relacionados con el caso concreto, ello a tenor de lo dispuesto en el décimo aparte del artículo 21 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela (…).
Así, debe precisarse además que el incumplimiento de esta carga procesal de no remitir el expediente administrativo, constituye una grave omisión que puede obrar contra la Administración y crear una presunción favorable a la pretensión de la parte accionante. (Vid., sentencia N° 672 de fecha 8 de mayo de 2003, caso: Aeropostal Alas de Venezuela, C.A.; ratificada en decisión N° 00428 del 22 de febrero de 2006, caso: Mauro Herrera Quintana y otros)”. (Negrillas de la Sala).
Igualmente, y bajo una interpretación cónsona con el derecho de acceso a la justicia y a la tutela judicial efectiva, se ha establecido que el incumplimiento por parte de la Administración Tributaria en cualquiera de sus manifestaciones, de la carga de incorporar al proceso los antecedentes administrativos, no obsta para que el Órgano Jurisdiccional decida el asunto sometido a su conocimiento con los documentos y demás probanzas que cursaren en autos y que sean suficientemente verosímiles. (Vid., sentencias Nros. 01672, 00765 y 01055, de fechas 18 de noviembre de 2009, 7 de junio de 2011 y 9 de julio de 2014, casos: Jesús Enrique Romero; Germán Landines Tellería; y Cemex Venezuela, C.A., respectivamente).
Así las cosas, y como fue señalado anteriormente, advierte este Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región Central con competencia en los estados Aragua, Carabobo y Cojedes que el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), no cumplió con lo requerido por este Tribunal, en detrimento de la exigencia legal que le corresponde a tenor de lo estatuido en el Parágrafo Único del artículo 271 del Código Orgánico Tributario de 2014 (artículos 191 y 264 de los Textos Orgánicos Tributarios de 1994 y 2001, en ese orden); y por ende, esta juzgador actuando con base en el citado criterio y con fundamento en las actuaciones cursantes en las actas procesales, pasará a pronunciarse sobre la controversia planteada. Así se declara.
Ahora bien, es oportuno señalar que los actos administrativos, solo por el hecho de tales se encuentran revestidos de una presunción de legalidad y legitimidad, esta presunción encuentra su razón de ser, en el hecho cierto de que la Administración Pública obra en resguardo de los intereses generales, los cuales deben privar sobre los intereses particulares. Sin embargo, esto no es absoluto, en el sentido de que todo acto administrativo, en especial aquellos de carácter sancionador, deben ir precedidos de un procedimiento administrativo en el cual existe una serie de normas que constituyen verdaderas garantías jurídicas contra los posibles abusos de la administración. Para ello, el legislador ha acuñado una serie de principios que fungen como escudo protector del administrado frente al Ius Puniendi del Estado. Los principios derivados de la idea de eficacia administrativa se encuentran enmarcados dentro de este contexto, en el sentido de que cuando las actuaciones administrativas se llevan a cabo de forma regular, responsable, eficiente y ajustada a derecho, devienen en un mayor grado de seguridad jurídica para el administrado y en definitiva al interés general.
Siguiendo ese hilo argumentativo, se debe hacer referencia sobre la presunción de legalidad y veracidad de la cual gozan las actas fiscales o actas de reparo cuando han sido dictadas por un funcionario competente para ello y dentro de un procedimiento legalmente establecido, no es una presunción absoluta, que no pueda ser destruida por los contribuyentes, sino relativa, vale decir, que admite prueba en contrario de las alegaciones invocadas en las mismas, debiendo en principio la contribuyente aportar los medios de prueba que estime procedentes para enervar los efectos de éstas. Así se establece.
Delimitada la litis según lo expuesto, luego de analizar los argumentos de las partes, leídos los fundamentos de derecho de la resolución impugnada; apreciados y valorados los medios probatorios que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este Tribunal pasa a dictar sentencia en los términos siguientes:
i) Determinar si el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885, está viciado o no de Falso supuesto de hecho.

La representación judicial del ciudadano GUILLERMO EDUARDO STUVE RINCONES, en sus alegatos expreso sobre el presunto Vicio de falso supuesto de hecho, en el que según había incurrido la administración, lo siguiente:
“(…)Ubicados en el escenario anterior , a nuestro modo de ver el SENIAT incurrió en un vicio de falso supuesto de hecho del artículo 9.21 del reglamento parcial de la ley de impuesto sobre la renta en materia de retenciones(…)”

Para realizar el análisis, de este punto que conforma la litis, y en vista que la administración no ejerció su derecho , este juzgador considera pertinente traer a colación el criterio reiterado de nuestra máxima instancia judicial respecto del vicio de falso supuesto manifiesto en la sentencia Nº 01117, dictada por la Sala Político Administrativa, del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 19 de septiembre del año 2002 (caso: Francisco Antonio Gil Martínez contra Ministro de Justicia); en la cual señaló lo siguiente:
“(…) el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

Manteniendo la misma línea, este juzgador recurre a la doctrina para así, tener una definición del vicio de falso supuesto, de la siguiente manera:
“El falso supuesto de hecho ocurre cuando la administración fundamenta su actuación en hechos que nunca ocurrieron o que sucedieron de manera distinta a como fueron apreciados por la administración. (Jornadas Internacionales de derechos administrativo, editorial FUNEDA.2006)”

Ahora bien, teniendo como punto de inicio lo expuesto por el autor, quien juzga contempla el vicio de falso supuesto de hecho como el que tiene lugar cuando la Administración se fundamenta en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo. Tratándose así de un vicio que afecta dicho acto de forma tal que acarrea su nulidad de forma total o parcial, por lo cual es necesario examinar si la configuración del acto administrativo, se adecuó a las circunstancias de hecho denunciadas por el recurrente, de manera que guarden la debida congruencia con el supuesto previsto en la norma legal.
Como consecuencia, la legalidad de un acto administrativo viene generada por su contenido, como bien lo establece el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos:
“Artículo 18.- todo acto administrativo deberá contener:
1.-Nombre del ministerio u organismo a que pertenece el órgano que emite el acto;
2.-Nombre del órgano que emite el acto;
3.-lugar y fecha donde el acto es dictado;
4.-Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido;
5.-Expresion sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;
6.-La decisión respectiva, si fuera el caso;
7.-Nombre del funcionario o funcionarios que lo suscriben, con indicación de la titularidad con que actúen, e indicación expresa, en cao de actuar con delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió competencia;
8.-El sello de la Oficina;
El original del respectivo instrumento contendrá la firma autógrafa del o de los funcionarios que lo suscriban. En el caso de aquellos actos que la frecuencia lo justifique, se podrá disponer mediante decreto, que la firma de los funcionarios sea estampada por medios mecánicos que ofrezcan garantías de seguridad. “
En consecuencia, la norma es clara y expresa al definir en los numerales del artículo 18 de la ley Orgánica de Procedimientos Administrativos up supra expuesto, lo que debe contener el acto administrativo para que según su contenido sea válido y aplicable sea reglado o discrecional según sea su caso.
Ahora bien, respecto a la impugnación de los actos administrativos de la administración tributaria el artículo 272 del código orgánico tributario establece cuando los actos administrativos tributarios pueden ser impugnados:
“”Artículo 272: Los actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados podrán ser impugnados por quien tenga interés legítimo, personal y directo (…)”
Con base a lo antepuesto, es menester de este juzgador establecer que todo acto administrativo emanado de la administración tributaria que tenga efectos particulares, donde se determinen tributos, se apliquen sanciones que afecten de cualquier forma a los administrados, posterior al procedimiento de determinación respectivo, pueden ser impugnados por estos.
Es por ello que el Código Orgánico Tributario en su artículo 286, establece la legalidad de los recursos y cuando estos proceden o no:
“Artículo 286. El Recurso Contencioso Tributario procederá:
1. Contra los mismos actos de efectos particulares que pueden ser objeto de impugnación mediante el Recurso Jerárquico, sin necesidad del previo ejercicio de dicho recurso.
2. Contra los mismos actos a que se refiere el numeral anterior, cuando habiendo mediado Recurso Jerárquico éste hubiere sido denegado tácitamente conforme al artículo 283 de este Código.
3. Contra las resoluciones en las cuales se deniegue total o parcialmente el Recurso Jerárquico, en los casos de actos de efectos particulares.
Parágrafo Primero. El Recurso Contencioso Tributario podrá también ejercerse subsidiariamente al Recurso Jerárquico en el mismo escrito, en caso de que hubiese expresa denegación total o parcial, o denegación tácita de éste.
Parágrafo Segundo. No procederá el recurso previsto en este artículo:
1. Contra los actos dictados por la autoridad competente en un procedimiento amistoso previsto en un tratado para evitar la doble tributación.
2. Contra los actos dictados por autoridades extranjeras que determinen impuestos y sus accesorios, cuya recaudación sea solicitada a la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad con lo dispuesto en los respectivos tratados internacionales.
3. En los demás casos señalados expresamente en este Código o en las leyes.”

Manteniendo la misma línea del articulado anterior que establece contra que procederá el recurso contencioso tributario y las formas en que se interpondrá este, en concordancia con el anterior articulo 286, el artículo 287 del Código Orgánico Tributario establece la forma correcta en la cual se interpondrá el recurso contencioso tributario, exponiendo lo siguiente:

“Artículo 287. El recurso se interpondrá mediante escrito en el cual se expresarán las razones de hecho y de derecho en que se funda, debiendo reunir los requisitos establecidos en el artículo 340 del Código de Procedimiento Civil. Asimismo, el recurso deberá estar acompañado del documento o documentos donde aparezca el acto recurrido, salvo en los casos en que haya operado el silencio administrativo. El error en la calificación del recurso no será obstáculo para su sustanciación, siempre que del escrito y de las actas procesales se deduzca su verdadero carácter. “
Los artículos 286 y 287 del código orgánico tributario son claros cuando sobre el procedimiento adecuado que se debe cumplir, para así garantizar que el recurso cumpla con lo establecido en la norma y pueda gozar de legalidad, respecto a la improcedencia de los actos administrativos, La Sala Político Administrativa, en Sentencia número 00405 del 14 de abril de 2016, caso: Matiz Ristorante, C.A. se establece el siguiente criterio:
“…De manera que, independientemente de la universalidad del control contencioso tributario respecto de los actos y actividades realizadas por la Administración Tributaria, el recurso contencioso tributario sólo procede contra los actos definitivos que comprueben el acaecimiento del hecho generador del tributo y cuantifiquen la deuda tributaria; impongan sanciones en caso de incumplimiento de las obligaciones y los deberes tributarios; afecten en cualquier forma los derechos de los administrados; nieguen o limiten el derecho al reintegro o repetición de pago del tributo, establezcan intereses, sanciones u otros recargos..”

En vista de lo anteriormente expuesto en la sentencia Numero 00405, emanada de la sala político administrativa en fecha 14 de abril ce 2006 y analizando el acto recurrido por el administrado de acuerdo a la naturaleza del caso, no existe un acto definitivo que ordene el cumplimiento de una obligación tributaria al contribuyente.
Ahora bien, una vez realizado por quien juzga el análisis a fondo del acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885, de fecha 13 de diciembre de 2021, emanado de la Gerencia General del Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se concluye que difícilmente este inmerso en el vicio de falso supuesto de hecho ya que este solo emite una respuesta a una consulta respecto a un hecho hipotético y en base a lo expresado por la norma el ciudadano GUILLERMO EDUARDO STUVE RINCONES, cédula de identidad Nro. V 18.747.808, recibió una respuesta que no genera efectos particulares, no determinen tributo alguno o sanción, ni afecten en de ninguna forma los derechos del administrado, por ser una consulta tributaria, la cual en base a lo fundamentado en el código orgánico tributario, artículo 260, establece lo siguiente:
“… Artículo 260. Quien tuviere un interés personal y directo podrá consultar a la Administración Tributaria sobre la aplicación de las normas tributarias a una situación de hecho concreta. A ese efecto, el consultante deberá exponer con claridad y precisión todos los elementos constitutivos de la cuestión que motiva la consulta, pudiendo expresar su opinión fundada…”

Por lo tanto, este juzgador en base a lo leído en el artículo 260 del código orgánico tributario , observa que la consulta tributaria tiene su génesis como una herramienta jurídica cuyo fin fundamental es dilucidar las posibles dudas que tenga el administrado respecto a la norma tributaria y por ello acude la administración para que le brinde la respuesta ante su duda, dándole la interpretación que por ley bajo el imperio de la norma puede dar, respecto a la aplicación de las normas tributarias a los sujetos pasivos.
En virtud de lo anteriormente expuesto, en conclusión la consulta es una institución del derecho tributario busca resolver las dudas que posee el consultante sobre un tema de su interés respecto a la aplicación de la norma tributaria, por parte de quien aplica la ley, el cual está obligado a dar una respuesta en un plazo corto y definitivo la cual sea satisfactoria al interesado, quedando claro que el consultante no está obligado por la respuesta de la Administración Tributaria a ningún cumplimiento de obligación tributaria alguna, debido a que dicha respuesta no tiene en ningún caso carácter normativo, sino exclusivamente carácter interpretativo, por lo que el consultante es libre de apegarse o no al criterio de la Administración tributaria sin afectación alguna, ya que la respuesta de la consulta en sí misma, no puede ser fuente de infracciones tributarias.(Negrillas de este tribunal)
Por lo tanto este tribunal observa que el acto administrativo contenido en la resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885 de fecha 13 de diciembre de 2021 emanado de la Gerencia General del Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) es un acto administrativo preparatorio o de mero trámite y no se observa que determinen tributos o apliquen sanciones, así como tampoco se aprecia que el mismo haya transgredido la esfera de los derechos e intereses subjetivos del contribuyente imposibilitándole la continuidad del procedimiento, mucho menos que le hayan causado indefensión o que prejuzguen como definitivos.es por ello que esta es un acto irrecurrible tal cual lo establece el código orgánico tributario en su artículo 260 respecto a si proceden o no los recursos contenciosos contra la consulta:
“Artículo 265. No procederá recurso alguno contra las opiniones emitidas por la Administración Tributaria en la interpretación de normas tributarias”

Respecto a este articulo que deja definido la irrecurribilidad del acto administrativo, por lo tanto este juzgador considera pertinente traer el criterio, de la Sala Político Administrativa emanada en las sentencias números 01026 y 00739, de fechas 16 de noviembre de 2023 y 17 de octubre de 2024, casos: Sucesión de Carmen Josefina Aristimuño Ortega y Desarrollos Hotelco, C.A., respectivamente, sobre la consulta:
“…las consultas a la administración tributaria son irrecurribles tanto en vía administrativa como en sede judicial, de conformidad con los artículos 272, numeral 3 y 286, numeral 3 del Código Orgánico Tributario vigente, ya que, no existe la materialización de una decisión final de la Administración Tributaria, a través de la cual sea declarada la existencia y cuantía de la obligación tributaria….”

Ahora bien, quien juzga concluye que recurrir una respuesta resultante de la Administración tributaria es un acto de justicia infructuoso debido que va en contra de lo establecido en la norma, la doctrina y la jurisprudencias, ya que no hay efecto alguno sobre los particulares, asunto que se ha dejado claro y por sentado a lo largo de esta motiva, es por ello que el presente recurso contencioso tributario en contra del acto administrativo contenido en la resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885, de fecha 13 de diciembre de 2021 emanado del servicio nacional integrado de la administración aduanera y tributaria (SENIAT).se declara sin lugar por irrecurrible . Así se decide
-VII-
DISPOSITIVO DEL FALLO

Por todas las razones arriba expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central con competencia en los estados Aragua, Carabobo y Cojedes, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1-. IRRECURRIBLE el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano GUILLERMO EDUARDO STUVE RINCONES, venezolano, soltero, titular de la cédula de identidad Nro. V 18.747.808, Con domicilio procesal en el nro.B-83, calle la garza, Urb. Country Club, Valencia, Estado Carabobo, asistido por el abogado en ejercicio Luis Gerardo Pineda Torres, venezolano, soltero, mayor de edad, cédula de identidad Nro. V 15798.053, domiciliado en la ciudad de valencia , estado portuguesa, inscrito en el IPSA bajo el N° 110.678, en contra de la resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885 de fecha 13/12/2021, emanada de la Gerencia General del Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
2-. NO HAY CONDENA EN COSTAS contra el ciudadano GUILLERMO EDUARDO STUVE RINCONES, venezolano, soltero, titular de la cédula de identidad Nro. V 18.747.808, Con domicilio procesal en la casa nro.B-83, calle la garza, Urb. Country Club, Valencia, Estado Carabobo, asistido por el abogado en ejercicio LUIS GERARDO PINEDA TORRES, venezolano, soltero, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V 15798.053, domiciliado en la ciudad de Guanare, estado portuguesa, inscrito en el IPSA bajo el N° 110.678, en contra de la resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/DDT/2021-885 de fecha 13/12/2021, emanada de la Gerencia General del Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por la naturaleza de la decisión.
Notifíquese de la presente Sentencia Definitiva al Fiscal Octogésimo Primero del Ministerio Público a Nivel Nacional, a la Gerencia General del Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los apoderados y/o representantes legales del recurrente, al Contralor General de la República y al Procurador General de la República, a este último con copia certificada de la presente decisión de conformidad con lo dispuesto en el artículo 98 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016, Asimismo, al Contralor General de la República y al Procurador General de la República, se les conceden dos (02) días de término de la distancia de conformidad con el artículo 205 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente por disposición del artículo 339 del Código Orgánico Tributario 2014. Líbrense Boletas y Oficio. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la Sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central con Competencia en los Estados Aragua, Carabobo y Cojedes, a los diecisiete (24) días del mes de marzo de dos mil veinticinco (2025). Año 214° de la Independencia y 166° de la Federación.
El Juez Temporal,

Dr. José Antonio Hernández Guédez.

La Secretaria Titular,

Abg. Oriana V. Blanco.

En esta misma fecha se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria Titular,

Abg. Oriana V. Blanco.

Exp. Nº 3639
JAHG/ob/lm