REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL Exp. N° 3373 SENTENCIA DEFINITIVA N° 1505 Valencia, veintitrés (23) de octubre de 2017 207º y 158º PARTE RECURRENTE: JOHNSON & JOHNSON DE VENEZUELA, S.A. REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRENTE: Abogados YANELIS VEGA AVILA, DANIEL ROJAS MILANO, VANESSA CONDE GUZMAN, ANGY MORA NOGUERA, JUAN JOSE MACHADO, DORELYS RINCON LINARES y ROBERT URBINA GARCIA inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 227.137; 215.270; 168.668; 215.310; 179.943 y 216.886, respectivamente. PARTE RECURRIDA: ALCALDIA DEL MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRIDA: Abogada DHENNYS HERNAYLIN TAPIA MARQUEZ inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 106.609. MOTIVO DE LA ACCIÓN: RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE NULIDAD. I ANTECEDENTES El 28 de enero de 2016 la abogada Yanelis Vega, titular de la cedula de identidad Nº V- 22.204.291 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del abogado bajo el Nº 227.137, en su carácter de apoderado judicial de la sociedad de comercio JOHNSON & JOHNSON DE VENEZUELA S.A. inscrita originalmente ante el Registro Mercantil de la Primera Circunscripción Judicial el 20 de diciembre de 1956, bajo el Nº 58, Tomo 23-A y siendo su última modificación ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo, el 14 de septiembre de 1982, bajo el Nº 14, tomo 136-C e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº J-00053020-3, con domicilio procesal en Travieso Evans Arria Rengel & Paz. Avenida Paseo Cabriales, Torre Movilnet, piso 7, oficina Nº 3, parroquia San José, municipio Valencia estado Carabobo, interpuso recurso contencioso tributario de nulidad contra los actos administrativos contenidos en la Resolución Nº RRcR/2015-10-001 de fecha 06 de octubre de 2015, en la Resolución Nº RLR/2014-10-002 de fecha 31 de octubre de 2014 y el Acta Fiscal Nº AF/2013-004 levantada en fecha 22 de noviembre de 2013 emanadas de la Dirección de Hacienda Pública Municipal del MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO. El 02 de febrero de 2016 se le dio entrada a dicho recurso y le fue asignado el número de expediente 3373. Se ordenaron las notificaciones correspondientes de acuerdo a la ley y se solicitó la Alcaldía del municipio Valencia del estado Carabobo la remisión del expediente administrativo conforme al artículo 271 el Código Orgánico Tributario. Al estar las partes a derecho y cumplirse con las exigencias establecidas en el Código Orgánico Tributario, en horas de despacho en fecha 25 de enero de 2017 se dictó sentencia interlocutoria número 4076 en la cual se admitió el Recurso y se ordenó la notificación al Síndico Procurador del municipio Valencia del estado Carabobo de conformidad con el artículo 153 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, la cual fue consignada en fecha 22 de febrero de 2017 quedando el juicio abierto a prueba de conformidad con lo establecido con los artículos 274 y 275 del Código Orgánico Tributario. El 15 de marzo de 2017 se ordenó agregar el escrito de promoción de pruebas consignado por la parte recurrente, dejando constancia que la parte recurrida no hizo uso de su derecho. En fecha 23 de marzo de 2017 el Tribunal se pronuncia sobre la admisión de las pruebas promovidas. El 12 de mayo de 2017 se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas de conformidad con lo dispuesto en el artículo 278 del código orgánico tributario. El 08 de junio de 2017 el Tribunal ordena agregar los Escritos de Informes presentados por las partes. Se dio inicio al lapso para presentar Observaciones. El 27 de junio de 2017 se dejó constancia del vencimiento del lapso para presentar Observaciones. Se ordenó agregar escrito presentado por las partes. Se declaró concluida la vista de la causa, iniciando el lapso para dictar sentencia. El 25 de septiembre de 2017 se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fija un lapso de treinta (30) días continuos para dictarla. -II- ALEGATOS DE LA RECURRENTE La contribuyente, fundamenta el recurso contencioso tributario en el presunto error en el que incurrió la administración al determinar la sanción aplicable por concepto de impuestos dejados de retener y posteriormente allanado, denunciando lo siguiente: “…la Administración Tributaria Municipal comete un error en el calculo de la multa por concepto de los montos allanados, ya que la sanción que debe imponerse es la mitad del término mínimo (100%), según lo establece el numeral 3 y parágrafo segundo del artículo 112 del COT 2001 (vigente para los periodos objetos de reparo), con base lo cual se establece una sanción por la omisión de retención del “cien por ciento al trescientos por ciento (100% al 300%) del tributo no retenido o no percibido”, con una reducción a la mitad en caso de allanamiento. En efecto, el mencionado parágrafo segundo del citado artículo 112 del COT señala también que en caso de allanamiento las sanciones establecidas en este artículo deberán imponerse en la mitad y esa mitad tiene que ser la del termino mínimo, es decir, el 50% sobre el monto allanado. (…) Cabe señalar, a los efectos de un allanamiento, que si bien esta disposición del numeral 3 del artículo 112 del COT señala con el objeto de imponer la sanción un término mínimo de 100% y un termino máximo de 300%, lo cual implicaría un termino medio de 200%, sobre dicho término medio no debe aplicarse la reducción de la mitad de la pena, es decir, una reducción del 100%, a los efectos de que la multa sea impuesta en 100%, sino que por tratarse de un allanamiento debe utilizarse el termino mínimo, a los efectos de que la sanción sea impuesta en un 50% y tenga proporcionalidad. En efecto, la sanción por el incumplimiento de pago de tributos distintos de retenciones, según lo dispuesto en el artículo 111 del COT 2001, es del 25% al 200%, término medio 112,5%. Si se analiza esta disposición en comparación con la sanción de la omisión de la retención del COT, que va del 100% al 300% , podemos concluir que el término mínimo de esta sanción es 75% más onerosa que la sanción del 111 del COT, cuyo término mínimo es del 25%. De igual manera, el término máximo de la sanción por no retención es del 300% y el del incumplimiento de pagos de tributos, es del 200%, es decir, es un 100% menor a la multa por falta de retención. Respecto al término medio, la sanción por el incumpliendo en la retención tiene un termino medio de 200% y la de la omisión en el pago de otros tributos es de 112,5%, es decir, 88,5% menor a la primera. Por lo tanto, la proporción en la determinación de una multa vinculada a la falta de retención respecto al incumplimiento en el pago de cualquier tributo es entre 75% y 100% más onerosa, es decir, la multa por falta de retención es bastante más onerosa que la otra multa comentada. Ahora bien, respecto al allanamiento, debemos mencionar que según el parágrafo segundo del artículo 111 del COT del 2001, la sanción por allanamiento de reparos vinculados a tributos distintos de retención, es del 10% del tributo omitido. Como se ha mencionado, cuando existe allanamiento en materia de retenciones, la sanción por falta de retención debe ser reducida a la mitad, según lo dispone el parágrafo segundo del artículo 112 del COT…” (Folio 11) ommissis… De la comparación arriba mencionada y según los términos mínimos, máximos y medios de estas sanciones, ya una sanción del 50% por el allanamiento respecto a un reparo por falta de retención es elevada si se compara con el 10% que se establece para el allanamiento en materia de pago de obligaciones distintas de retención, y si también se compara con el hecho de que la sanción por falta de retención supera en un máximo del 100% los términos de la sanción del 111 del COT (multa por reparo distinta de retenciones), por lo que la sanción del 50% supera esta última proporción respecto a la multa del 10%, en un 400%. Si se siguiera la proporción de las disposiciones en relación con los términos, el legislador ha debido imponer la sanción para el allanamiento en la falta de retención en un 20%, es decir, en un 100% adicional. (…) La sanción que impuso la Municipalidad es totalmente desproporcionada y confiscatoria, ya que la sanción del 200% excede el límite que establece el COT y de aplicarse una sanción del 100% (mitad del termino medio), ésta supera en 900% la sanción establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 del COT, por lo tanto y según lo hemos señalado, la sanción que debe imponerse es la mitad del termino mínimo (100%), es decir, el 50%...” (Folio 12) Asimismo, hace mención de lo establecido en el artículo 317 de la Constitución Nacional con respecto a la prohibición de los efectos confiscatorios en los tributos y con relación a ello cita lo dispuesto por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia de fecha 06 de marzo de 2001 Caso: Cervecería Polar del Centro, C.A. y otros vs. Municipio San Joaquin del estado Carabobo, resaltando de dicha sentencia lo siguiente: “…En tal sentido, esta Sala observa que la vulneración del derecho de propiedad comoo consecuencia del pago de una tributo confiscatorio, ha sido expresamente proscrito por el Constituyente de 1999, en el citado artículo 317 constitucional que establece –se reitera- que “ningún tributo puede tener efecto confiscatorio” y tiene su fundamento directo en la norma consagrada en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que dispone que “el sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o de la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población…” Luego de citar y transcribir la sentencia anterior culminan el punto arguyendo lo siguiente: “… En el presente caso, una sanción por un allanamiento del 200% del tributo aceptado es totalmente desproporcionada, si se toma en consideración la buena fe de mi representada en su aceptación de los reparos, además de que la interpretación lógica es que la reducción de la sanción a la mitad debe ser sobre el término mínimo (100%) y de ninguna manera sobre el término medio de la sanción establecida en el numeral 3 del artículo 112 el COT y mucho menos obviar la reducción de la multa a la mitad como lo pretende la Municipalidad. En virtud de lo anterior y para el supuesto negado al que nos hemos referido, nuestra representada reitera su solicitud a ese Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario, de que declare inconstitucional el ajuste del quantum de las sanciones aplicadas por la Municipalidad y, en consecuencia, la nulidad de su incremento en la oportunidad de dictar su sentencia definitiva, determinado el 50% de los impuestos dejados de retener, lo cual sería Bs. 315.645,72, en caso de no aplicar la actualización de la UT o bs. 569.847,5 aplicando la actualización de la UT, y no Bs. 1.139.695 como pretende la Resolución impugnada. Finalmente y no obstante lo antes expuesto, la sanción no puede superar el 100% del impuesto no retenido, que sería el 50% del término medio del 200%, que establece el COT por este ilícito…” (Folios 16 y 17) Igualmente, denuncia la contribuyente la improcedencia de las retenciones por concepto de “Fletes” a personas Jurídicas no contribuyentes de Impuesto sobre Actividades Económicas en el Municipio Valencia, y a tal efecto arguye: “debemos destacar a este Tribunal que la Administración Tributaria Municipal pretende exigirle a mi representada el enteramiento de retenciones no efectuadas a ciertos proveedores cuya actividad económica se ha caracterizado como “flete”, de conformidad con lo establecido en los artículos 223 numeral 2 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, los artículos 1,3 numeral 6,13,14,15,18,20,21 y 22 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas y de los artículos 1, 2, 3, 5, 6, 7, 8 y 9 del Reglamento Parcial Nº 1 de la Ordenanza Sobre Actividades Económicas en Materia de Retenciones, aun cuando estos no poseen la cualidad de contribuyente del IAEIC en el Municipio Valencia. Continúa citando lo dispuesto en la Ley Orgánica del Poder Publico Municipal en sus artículos 204, 209 y 215 con relación a los requerimientos para que una actividad económica sea gravada por un Municipio alegando lo siguiente: “… por lo tanto, el elemento esencial del IAEIC es la territorialidad, y tal tributo recae exclusivamente sobre aquellas actividades ejercidas en todo o en parte dentro del ámbito espacial de la jurisdicción local que impone el tributo. Con esto se determina la vinculación de tal impuesto con el concepto de establecimiento en el cual se origina la actividad comercial o industrial que determina el hecho generados del IAEIC…” En este mismo orden de ideas, hace mención de lo establecido en el artículo 179, ordinal 2º de la Constitución Nacional con relación a la atribución que le otorga la referida Carta Magna a los Municipios sobre la potestad tributaria originaria, para crear y recaudar impuestos sobre actividades económicas en la respectiva jurisdicción territorial y cita lo estipulado por la doctrina con respecto al tema, a tal efecto expone lo siguiente: “… En este sentido, tanto la doctrina como la jurisprudencia han sostenido en reiteradas oportunidades, que lo importante a los fines de la imposición del IAEIC, es la vinculación del mencionado tributo con la noción del establecimiento en el cual se origina la actividad comercial o industrial que determina el hecho generador del impuesto, mas que el destino de la mercancía vendida, es la ubicación del establecimiento comercial del contribuyente en y desde donde éste ejerza su actividad. El hecho generador del impuesto municipal que grava la actividad comercial, es el ejercicio de esa actividad lucrativa no sólo en sino desde la localidad donde rija la Ordenanza que lo establece…” (Folio 21) (Negrilla del recurrente) La recurrente cita sentencias dictadas por este Tribunal Superior en casos presuntamente análogos e indica: “… Tal y como señalan la doctrina patria y la jurisprudencia citada, la esencia misma del IAEIC se basa en un principio de Territorialidad, donde los Municipios como “personas públicas territoriales” tienen una existencia y una competencia condicionada al ámbito espacial del mismo territorio y a partir del cual se gravan las actividades desarrolladas por un contribuyente con presencia física dentro de la jurisdicción de un determinado Municipio, a través de plantas, depósitos, establecimientos comerciales, etc. Así las cosas, observamos que el Municipio Valencia pretende exigir una retención respecto al IAEIC causado por un servicio de transporte prestado a mi representada por unas empresas dedicadas a la prestación de dicho servicio y ubicado su establecimiento fuera de la jurisdicción del Municipio Valencia. (Folio 23) (…) En este sentido, los actos impugnados señalan erróneamente que el servicio se entiende prestado en el Municipio Valencia, lugar del domicilio de la empresa a quien se le presto el servicio de transporte, donde se generó o tuvo la necesidad de la prestación del servicio o actividad, como lo es el domicilio de mi representada. (Folio 24) (…) Como se observa, en ambas Resoluciones, señalan que la propia Ordenanza de IAEIC de este Municipio establece que únicamente será gravado el servicio de transporte cuando las empresas prestadoras de servicios tengan establecimiento permanente en el Municipio Valencia. Ahora bien, se contradice esta Municipalidad al interpretar erróneamente el artículo 223 de la LOPPM y considerar, que si mi representada tuvo una necesidad en que se le prestara un servicio y contrató a una empresa de transporte ubicada fuera del municipio Valencia para tal fin, se debe considerar que el IAEIC se causa en el Municipio Valencia porque mi representada tiene un establecimiento en dicho Municipio. (Folio 25) ommissis… Las empresas de transporte cuya retención no fue practicada y que se le exige a mi representada como responsable solidario, no mantienen e el Municipio Valencia un establecimiento permanente en o desde donde preste su servicio de transporte, por lo que de acuerdo con la normativa ya analizada, no existe factor de conexión con el Municipio Valencia y por no tanto no se ha causado IAEIC en este Municipio por dicha prestación de servicio. Así las cosas, podemos concluir lógicamente que si en el Municipio Valencia no se ha causado el referido IAEIC, entonces mal puede este Municipio pretender obligar a mi representada a efectuar una retención de un impuesto que no le es debido y mucho menos pretender invocar la responsabilidad solidaria como supuesto agente de retención cuando su propia ordenanza establece lo contrario…” (Folio 32) Igualmente, continúa sus alegatos citando diversas sentencias emanadas de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia relacionado con el establecimiento permanente de la siguiente manera: “…por otra parte, es cierto que el Reglamento Parcial de la Ordenanza Sobre Actividades Económicas en Materia de Retenciones, señala entre los presupuestos por los cuales un agente de retención debe retener el IAEIC, la falta de un establecimiento permanente en la jurisdicción del Municipio Valencia por parte del contribuyente de dicho impuesto. Tal y como hemos analizado anteriormente, dichas empresas de transporte no se han constituido como contribuyente del IAEIC en el Municipio Valencia, ya que tienen su establecimiento en otros Municipios, en los cuales tributan, por lo que mi representada no puede efectuarle una retención sobre un impuesto que no se ha causado en el Municipio Valencia ya que no existe conexión entre el hecho imponible y el territorio. (…) Por todos los argumentos antes señalados, podemos efectivamente concluir que no es correcta la aseveración de la Administración Tributaria Municipal cuando señala que el establecimiento permanente al que hace referencia el artículo 223 de la LOPPM, es cualquier establecimiento permanente ubicado en el Municipio Valencia, tomando para el presente caso la planta de mi representada como factor de conexión para el IAEIC del transportista, es decir, se estaría tomando como factor de conexión el establecimiento del agente de retención o del receptos del servicio, lo cual no hace ningún sentido, ya que en materia municipal tributaria lo que tiene relevancia como factor de conexión es el establecimiento permanente del contribuyente y no del agente de retención, tal y como lo seria el de mi representada…” (Folio 36) Adicionalmente se pronuncia sobre la pretensión de la administración tributaria municipal de exigir el cobro de una obligación de retención de forma solidaria en los siguientes términos: “… el Municipio no puede pretender exigirle a mi representada una obligación de retención de forma solidaria, ya que en todo caso cualquier incumplimiento seria atribuible al Municipio Valencia y no a mi representada, toda vez que su propia Ordenanza claramente establece que para que las empresas de transporte sean gravadas en el Municipio Valencia deben tener establecimiento en dicho Municipio. Por lo tanto, mi representada no debe asumir una responsabilidad sobre un hecho donde la Municipalidad estaría desconociendo su propia Ordenanza, que fue la que siguió mi representada a los efectos de no practicar la retención. De igual manera, mi representada no puede asumir una responsabilidad solidaria sobre unos pagos que ya realizo y no le hizo retención, ya que según la propia ordenanza la actividad de las empresas de transporte no sería gravable en el Municipio Valencia; y así pido sea declarado…” Trae a colación lo dictado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia del 12 de diciembre de 2002 cuyo criterio fue ratificado en sentencia de la Sala Político Administrativa del 02 de agosto de 2011 (Caso: Proyecta Corp, S.A.) con relación a la improcedencia de retenciones por concepto de Honorarios profesionales y distintas sentencias emanadas de las referidas Sala con relación a la distinción en la realización de actividades de carácter civil de la siguiente forma: “… Es clara la jurisprudencia patria, en particular la emanada por el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Constitucional, la cual es de carácter vinculante para todos los órganos, entes y tribunales de la República, incluido el Municipio Valencia; cuando señala, que el ejercicio de actividades profesionales, las cuales están reguladas por las disposiciones del Código Civil Venezolano, tal y como lo ejercen aquellas empresas que presentan servicios profesionales a mi representada, no se encuentran sujeta a las normas que rigen el IAEIC, por lo que no se genera impuesto alguno por este concepto, ni se genera la obligación de retención por el ejercicio de dichas actividades…” (Folio 50) Asimismo, arguye la representación judicial de la contribuyente, la eximente de responsabilidad penal tributaria y eximente de sanción haciendo mención del principio nullum crimen sine culpa aplicable por analogía en el derecho tributario: “… debe tomarse en cuenta el error de derecho en que pudo haber incurrido mi representada al interpretar por ejemplo, que conforme a la normativa y jurisprudencia transcrita anteriormente, la prestación de dichos servicios de “Fletes” y “Honorarios Profesionales” no se habrían generado en la jurisdicción del Municipio Valencia del Estado Carabobo y no constituye un hecho imponible del impuesto, respectivamente, y que, por tanto, al no haber IAEIC generado en dicha jurisdicción mal puede exigírsele a mi representada la retención de dichas obligaciones…” El recurrente alega la improcedencia de actualización de las multas por parte de la administración municipal tributaria, exponiendo en los siguientes términos: “… Como mencionamos previamente, mediante la Resolución del Recurso de Reconsideración se determinó sanciones equivalentes a Bs. 3.324.879,18 e intereses moratorios por la cantidad de Bs. 612.377,17. ahora bien, la Administración actualizó las multas impuestas en base a lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del COT 2001, articulo 91 del nuevo COT. (…) … Ahora bien, esta disposición viola el principio de tipicidad contemplado en la Constitución, ya que, pretende actualizar una sanción surgida al momento de la infracción en base a una cuantía inexistente para el momento…” Con relación al principio de tipicidad el recurrente trae a colación criterio acogido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Caso: José Muci- Abraham Vs Ley de Régimen Cambiario y sentencia dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 19 de mayo de 2006 Caso: The Walt Disney Company (Venezuela), S.A. En este mismo orden de ideas, trae a colación criterio dispuesto por la Sala Político Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008 Caso: The Walt Disney Company Venezuela S.A. el cual fue reiterado en Sentencia Nº 00063 de fecha 21 de enero de 2010 Caso: MajesticWay C.A. Continua alegando Violación de los Principios de No Retroactividad y Seguridad Jurídica previstos en los artículos 2, 24 y 299 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela los cuales cita, a este respecto, transcribe extractos de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia del 19 de diciembre de 2003 caso: Salvador de Jesús Gonzalez Hernandez y sentencia Nº 3180 del 15 de diciembre de 2004 emanada de la Sala Constitucional del TSJ, así como de sentencia Nº 00815 del 04 de junio de 2014 dictada por la Sala Político Administrativa. “… en el presente caso, cabe destacar que el Acta Fiscal y Escrito de Descargos interpuesto son anteriores al criterio adoptado por la Sala Político Administrativa en fecha 04 de junio de 2014, por lo que puede ser aplicado al presente caso, ya que de lo contrario sería violatorio al principio de irretroactividad y al de seguridad jurídica toda vez que el criterio no se encontraba vigente para tales momentos…” (Folio 64) Finaliza arguyendo la Improcedencia de los intereses Moratorios con motivo de los concepto de “Fletes”, “Servicios prestador por empresas no contribuyentes del impuesto en el Municipio Valencia” y “Honorarios profesionales”, sin embargo, señala que: “… para el supuesto negado de que se considere que mi representada estaba en la obligación de retener y enterar el IAEIC a las empresas de transporte que le prestaron servicios, siguiendo el cuestionable e ilegal criterio del Municipio Valencia, sea revocada la liquidación de los intereses moratorios liquidados en la Resolución Nº RRCR/2015-10-001 en los términos expuestos en el presente Recurso Contencioso Tributario…” (Folio 67) -III- ALEGATOS DEL ENTE RECURRIDO Por su parte, la Representación de la República, luego de reseñar los antecedentes del caso, los alegatos de la parte recurrente se limitó a señalar con relación a la determinación de la sanción lo siguiente: “En primer lugar el punto controvertido se circunscribe a determinar la improcedencia o no en la determinación en la sanción aplicable el monto allanado por que alega la contribuyente por considerar que la administración tributaria cometió un error ene. Cálculo de la multa por concepto de impuestos dejados de retener reconocidos y pagados. Considera oportuno esta representación traer a colación extractos de la sentencia emanada de este Tribunal Tributario Nro. 1361 de fecha 07 de julio de 2014 perteneciente al expediente Nro. 3105 de un caso similar al de autos… Ommissis… Razón por la cual concluye esta representación municipal que la administración tributaria actuó ajustada a derecho y así solicita sea declarado en el presente caso. Con relación a la procedencia de la sanción por concepto de fletes a personas jurídicas no contribuyentes en el Municipio Valencia el ente recurrido arguye lo siguiente: En segundo lugar, el punto controvertido se circunscribe a determinar la procedencia o no de las retenciones exigidas por la Administración Tributaria Municipal al contribuyente, por concepto de fletes a personas jurídicas no contribuyentes del Impuesto sobre Actividades Económicas en el Municipio Valencia, alegadas por la contribuyente. La pretensión de la Administración Tributaria Municipal de Valencia, se fundamentó en el hecho de exigir a la contribuyente, el correcto cumplimiento de sus obligaciones para con el Fisco Municipal, ciudadano Juez es preciso analizar el contenido del artículo 233 numeral 2 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal aplicable a este caso en concordancia con el artículo 228 aiusdem que establecen lo siguiente: (…) Por otra parte, la Ordenanza Municipal in comento mantiene el criterio de la Teoría del Establecimiento Permanente de la empresa de transporte que presta el servicio en el Municipio donde se ejecuta el servicio. A este respecto, es importante indicar la intención del legislador al establecer una excepción a la regla en el artículo 223 cuando hace referencia a la palabra “factores” en vez de “factor” de conexión, esto tiene un significado y está en plena sintonía con los criterios tanto doctrinarios y jurisprudenciales que se han señalado al respecto. Es por esto que en los casos donde estemos en presencia de una actividad cuya naturaleza sea de prestar un servicio, se utilizara para gravar el impuesto de actividades económicas el lugar de prestación de dicho servicios y no el lugar del establecimiento permanente. Es importante aclarar ciudadano Juez que de acuerdo al contenido de las normas antes citadas en relación a la controversia entre las partes y de acuerdo a lo alegado por la contribuyente el supuesto de hecho generador de la obligación tributaria municipal radica en el contenido de ambas normas el antes citado artículo 223 de la Ley Orgánica del Poder Publico Municipal in comento y el artículo 3 numeral 8 de la Ordenanza sobre el Impuesto a las Actividades Económicas, esta representación municipal observa que a discrepancia entre ambas normas a los efectos de establecer el Municipio donde se considera prestado el servicio y considerando que por mandato del legislador el contenido del artículo 285 de la Ley Orgánica del Poder Publico Municipal ( hoy disposición transitoria quinta) es de aplicación preferente el contenido del artículo 223 numeral 2, reiterando a los fines de determinar eel Municipio sonde se considera prestado el servicio sino que se refiere a quien contrata el servicio, es decir, quien recibe el servicio y considerando la subordinación de las Ordenanzas a la Ley Orgánica del Poder Publico Municipal es irrefutable su aplicación en el presente caso… (Folio 61) Respecto al alegato de la contribuyente referido a la improcedencia de la sanción por concepto de Honorarios Profesionales la administración tributaria municipal alega que mantiene el criterio emitido en la Resolución No. RRCR/2015-10-001, del 06 de octubre de 2015, emanado por la Dirección de Hacienda Publica Municipal citando lo declarado de la siguiente forma: “… razón por la cual debe entenderé que estas organizaciones, mal llamadas Asociaciones Profesionales, son sujeto pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas, en virtud de que actúan como cualquier otra empresa prestadora de servicios, es decir, contratan personal para que le preste el servicio y es a este último a quien realiza el pago y nunca a los profesionales que en realidad desarrollan o prestan el servicio, razón por la cual deben ser tratadas como una empresa prestadora de servicios…” (SIC) (…) A este respecto, la administración tributaria municipal manifestó que dichas empresas se caracterizan por prestar servicios profesionales en forma habitual dentro del Municipio Valencia, realizando la actividad económica de su preferencia con fines de lucro, en consecuencia este hecho está sujeto al contenido de la normativa prevista en ala Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas y le reglamento parcial Nro. 1 de la Ordenanza de Impuesto a las actividades Económicas en Materia de Retenciones; se puede concluir que si se tratase de una persona natural que preste servicios como por ejemplo un Contador, no se configuraría sujeto pasivo de la administración tributaria por cuanto no estaría bajo la sujeción de la Ordenanza de Impuestos a las Actividades Económicas…” (Folio 68) Con relación a la improcedencia de la canción de multa alegada por la contribuyente en virtud de error de derecho excusable como eximente de responsabilidad penal tributaria y eximente de sanción el ente recurrido señala lo siguiente: “… la contribuyente no fundamentó cual fue la conducta que asumió en el esclarecimiento de los hechos, puesto que de las actas que conforman el expediente judicial se desprende que reconoce el incumplimiento de disposiciones contenidas claramente en la ley inclusive se allanó parcialmente, que son de obligatorio conocimiento en su actividad mercantil, ilícitos que cometió por un largo periodo de tiempo, por lo cual mal podría aducir esta eximente, cuando fue producto de una fiscalización de la administración y no de una acción propia de la recurrente que justificara su actuación, es decir, trato de justificar su incumpliendo, razón por la cual no es aplicables las eximentes de responsabilidad tributaria alegadas y no probadas por la contribuyente en el caso bajo análisis y así solicito sea declarado…” (Folio 68) Respecto a la solicitud de improcedencia de la actualización de las multas expone lo siguiente: “… el parágrafo segundo del referido artículo 94 establece la potestad a la administración tributaria de escoger el momento en el cual se calcula la multa y en consecuencia la cuantía de la misma. La multa vigente para el momento en que se cometió la infraccion se determinó conforme a la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió la infracción y tal u como lo prevé el Código Orgánico Tributario se cancelaran utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago; el valor d la unidad tributaria al momento de la emisión del acto bolívares (127) razón por la cual no existe violación alguna al principio de tipicidad…” (Folio 68) Finalmente, con relación a la solicitud de improcedencia de los intereses moratorios por parte del recurrente, la administración tributaria municipal indica lo siguiente: “… considera esta representación que tal alegato no tiene asidero jurídico, motivado a la aplicabilidad de las retenciones el cobro de los intereses moratorios queda justificado, en virtud del carácter accesorio de dichos intereses, respecto de la obligación principal, las multas e intereses moratorios se encuentran causados la cual consiste en la obligación que tiene la sociedad mercantil de retener el impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, por lo que la falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la administración Tributaria, el pago de los referidos intereses…” (Folio 69) -IV- DE LAS PRUEBAS Con su escrito recursivo, la parte recurrente consignó las siguientes documentales: 1. Poder otorgado ante la Notaría Pública Quinta de Valencia, estado Carabobo, en fecha 11 de septiembre de 2015, bajo el N° 32, Tomo 128 de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría, documental anexa al escrito recursivo; el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 2. Copia Fotostática de la Resolución Nº RRCR/2015-10-001 emanada en fecha 06 de octubre de 2015 por la Dirección de Hacienda Pública Municipal del municipio Valencia del estado Carabobo la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 3. Copia fotostática de Resolución Nº RLR/2014-10-002 emanada en fecha 31 de octubre de 2014 por la Dirección de Hacienda Pública Municipal del municipio Valencia del estado Carabobo la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 4. Copia Fotostática de Acta Fiscal Nº AF/2013-004 levantada en fecha 22 de noviembre de 2013 por la Hacienda Publica del municipio Valencia del estado Carabobo la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 5. Copia Fotostática del Acta Fiscal Nº AFR/2011-017 de fecha 22 de diciembre de 2011 levantada por la Hacienda Publica del municipio Valencia del estado Carabobo la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 6. Copia fotostática del escrito de Allanamiento presentado en fecha 27 de enero de 2012 ante la alcaldía del municipio Valencia del estado Carabobo la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 7. Recibo de pago de fecha 27/01/2012 por un monto de doscientos sesenta y un mil seiscientos nueve bolívares con sesenta y siete céntimos (Bs. 261.609,67), el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 8. Planilla de liquidación No. 0000012440 de fecha 27/01/2012 emanada de la Sección de Liquidación de la Dirección de Hacienda del municipio Valencia la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 9. Recibo de pago de fecha 27/01/2012 por un monto de veinticinco mil noventa y seis bolívares con cuarenta y dos céntimos (Bs. 95.096,42), el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 10. Planilla de liquidación No. 0000012442 de fecha 27/01/2012 emanada de la Sección de Liquidación de la Dirección de Hacienda del municipio Valencia la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 11. copia fotostática del escrito de descargos presentado en fecha 27/01/2012 ante la Alcaldía del municipio Valencia del estado Carabobo el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 12. Recibo de pago de fecha 17/12/2013 por un monto de trescientos setenta y tres mil ochocientos noventa y dos bolívares con veintidós céntimos (Bs. 373.892,22), el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 13. Planilla de liquidación No. 0000017817 de fecha 17/12/2013 emanada de la Sección de Liquidación de la Dirección de Hacienda del municipio Valencia la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 14. Copia Fotostática de cheque de Gerencia procedente del Banco Venezolano de Crédito signado bajo la nomenclatura Nº 00031912 a nombre de Fisco Municipal de Valencia por un monto de trescientos setenta y tres mil ochocientos noventa y dos bolívares con veintidós céntimos (Bs. 373.892,22) , el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 15. Recibo de pago de fecha 17/12/2013 por un monto de ochenta y nueve mil trescientos veintidós con noventa y cinco centimos (Bs. 89.322,95), el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 16. Planilla de liquidación No. 0000017816 de fecha 17/12/2013 emanada de la Sección de Liquidación de la Dirección de Hacienda del municipio Valencia la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 17. Copia Fotostática de cheque de Gerencia procedente del Banco Venezolano de Crédito signado bajo la nomenclatura Nº 00031915 a nombre de Fisco Municipal de Valencia por un monto de ochenta y nueve mil trescientos veintidós con noventa y cinco céntimos (Bs. 89.322,95), el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 18. Copia fotostática de escrito de descargos de fecha 17 de diciembre de 2013 presentado ante la Alcaldía del municipio Valencia del estado Carabobo el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 19. Copia fotostática de recurso de reconsideración de fecha 08 de diciembre de 2014 presentado ante la Alcaldía del municipio Valencia del estado Carabobo el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. Durante el lapso probatorio la contribuyente promovió las siguientes pruebas documentales: 20. Copia fotostática de Registro de Información Fiscal de la Contribuyente Transporte Laguna C.A. identificado con el Nº J- 07527676-0, el cual fue admitido y goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 21. Copia fotostática de Registro de Información Fiscal de la Contribuyente Transporte Gavidia C.A. identificado con el Nº J- 07534557-6, el cual fue admitido y goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 22. Copia fotostática de Registro de Información Fiscal de la Contribuyente Transporte de Carga Andino S.R.L. identificado con el Nº J- 09033629-0, el cual fue admitido y goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 23. Copia fotostática de Registro de Información Fiscal de la Contribuyente Cargas Will Car´s Aragua C.A identificado con el Nº J- 29472602-0, el cual fue admitido y goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 24. Copia fotostática de Registro de Información Fiscal de la Contribuyente Transporte Servicio Carga Hersan C.A. identificado con el Nº J- 30112641-6, el cual fue admitido y goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 25. Copia fotostática de Registro de Información Fiscal de la Contribuyente Lagoon´s Logistic Operator identificado con el Nº J- 30885870-6, el cual fue admitido y goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 26. Copia fotostática de Registro de Información Fiscal de la Contribuyente Inversiones Santor 11.03 C.A identificado con el Nº J- 30949165-2, el cual fue admitido y goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. 27. Copia fotostática de Registro de Información Fiscal de la Contribuyente Transporte Valiant 2006, C.A. identificado con el Nº J- 31535497-7, el cual fue admitido y goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente. POR LA PARTE RECURRIDA: 1. Copia de Poder otorgado por ante la Notaría Pública Cuarta del municipio Valencia del estado Carabobo, en fecha 16 de mayo de 2017, anotado bajo el Nº 33, Tomo 180, folios desde el 104 al 107, documental junto la consignación del expediente administrativo; la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente, la cual corre inserto desde el folio 70 al 73. 2. Copia Certificada de Expediente Administrativo constante de cuatrocientos treinta y seis (436) folios útiles, consignado por el apoderado judicial de la Alcaldía del Municipio de Valencia, mediante diligencia de fecha 08 de junio de 2017; el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnado por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente. -V- MOTIVACIONES PARA DECIDIR En el presente caso, el thema decidendum se circunscribe a determinar la validez del acto administrativo dictado por la Administración Tributaria, previamente identificado, en virtud de las denuncias formuladas por la recurrente respecto a la presunta incursión del acto en: 1) La legalidad de la multa impuesta 2) Violación del Principio Constitucional de No Consfiscatoriedad; 3) La procedencia de las retenciones de impuesto sobre actividades económicas a empresas prestadoras de servicios de transporte, no domiciliadas en el municipio valencia, contratadas por la contribuyente sociedad mercantil JOHNSON & JOHNSON DE VENEZUELA S.A., cuya omisión acarreó la imposición de multa a la señalada contribuyente contratante; 4) La procedencia de las retenciones de impuesto sobre actividades económicas por concepto de Honorarios Profesionales cuya omisión acarreó la imposición de multa a la señalada contribuyente contratante; 5) la procedencia de la actualización de la multa establecida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario (2001); 6) Violación de los Principios de No Retroactividad y Seguridad Jurídica; 7) La procedencia de los intereses moratorios y la procedencia del eximente de responsabilidad establecido en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario. Planteada la controversia según la narrativa expuesta, luego de analizar los argumentos de las partes, leídos los fundamentos de derecho de los actos impugnados y apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, pasa este administrador de justicia a resolver el asunto planteado en los siguientes términos: i) Legalidad de la Multa Impuesta: Manifiesta la contribuyente que la administración tributaria municipal impuso la multa en base a lo contemplado en el artículo 112 numeral 3 y parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario 2001 siendo aplicada en base al 200%, es decir, en su termino medio, violentando a su juicio el principio Constitucional de no confiscatoriedad, generando peores condiciones y obviando el beneficio fiscal que a su criterio debía ser aplicado por analogía establecido en el artículo 111 eiusdem correspondiendo ser calculada la sanción en su termino mínimo (100%). A pesar de que esgrimió sus argumentos en el recurso jerárquico, la resolución de este último ratifica la multa del 200%. Por su parte, la representación municipal contradice tal declaración y señaló que “…Esta representación se acoge al criterio de este tribunal plasmado en sentencia Nro. 1361 de fecha 07 de julio de 2014, perteneciente al expediente Nro. 3105 caso similar al de autos en materia de IAEIC el cual manifestó que para las cantidades no allanadas, la administración tributaria en la resolución culminatoria del sumario aumentó la sanción hasta el 200% del tributo omitido, de conformidad con el artículo 99 de la ordenanza, porcentaje este que está dentro de los parámetros del artículo 112 del Código Orgánico Tributario, por lo cual no se encuentra ilegalidad en la actuación de la administración tributaria…” (Folio 106) Ahora bien, de la revisión exhaustiva del expediente administrativo consignado por la recurrida, cuyo valor probatorio ya fue determinado, se observa que corre inserta a los folios trescientos cuarenta y siete (347) al trescientos sesenta (360) inclusive, copia certificada de la Resolución Nº RRCR/2015-10-001 de fecha 06 de octubre de 2015, en la cual se lee: “1. Ahora bien, visto tal análisis, se hace necesario indicar que efectivamente el legislador cuando norma ambas situaciones, a saber, 1. La recuperación de tributos directo del sujeto pasivo. 2. La recuperación de tributos por la no retención o percepción, lo hace de dos formas completamente distinto desde el punto de vista sancionatorio, que en el alegato actualmente tocado es el punto divergente, tanto así que lo hace en dos artículos diferentes, y es por ello que no podemos hacer analogías respecto de los términos porcentuales que respecto de una u otra situación establece el legislador. En tal sentido esta Administración Tributaria Municipal, difiera de la apreciación de la recurrente, aplicando la sanción en principio en el término medio, es decir, en doscientos por ciento (200%) del tributo no retenido, lo que se corresponde a su vez con la sanción que al mismo respecto establece la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de 31 de diciembre de 2005 (OIAE 2005), en su articulo 99 numeral 3, que al aplicar la disminución establecida en el Parágrafo Segundo del artículo 112 COT, queda en un cien por ciento (100%) del impuesto omitido, que es el tratamiento preferente que de forma análoga usa esta administración tributaria a aquellos contribuyentes que se allanan a un reparo, ya que ese tratamiento según lo establecido en el COT, debe aplicarse es a aquellos que en su calidad de agentes de retención se acojan al reparo en los términos del articulo 185 COT, dicho articulo establece como supuesto de hecho “… presentar la declaración omitida o rectificar la presentada…” cuyo supuesto específicamente no se cumplió en el presente caso, pero que de forma análoga se aplica, en tal sentido esta Administración Tributaria Municipal ratifica la aplicación de la sanción en el termino medio, es decir, en doscientos por ciento (200%) que rebajada a la mitad por la razón antes referida que da en un cien por ciento (100) del impuesto no retenido y así se decide…” (Folio 355) Igualmente, se desprende de las actas procesales lo siguiente: 1. La administración tributaria reconoció que la contribuyente se allanó en la suma de Bs. 749.921,26, correspondientes a: Bs. 635.501,89 por concepto de Arrendamientos, Servicios y Fletes de empresas transportistas domiciliada en el Municipio Valencia sin licencia de industria y comercio; y Bs. 114.419,37 por concepto de intereses de mora sobre el monto arriba señalado. 2. La administración tributaria, en razón del allanamiento de la contribuyente, calculó la multa de 100% sobre el impuesto dejado de retener, es decir, sobre Bs. 635.501,89 , convertida al valor de la unidad tributaria del momento de la infracción y reconvertidos a su vez al valor de la unidad tributaria vigente al momento de la emisión de la resolución (Bs. 150,00), para un total de Bs. 1.139.695,00 por concepto de multa sobre el monto allanado. (Folio 347, Expediente Administrativo). 3. Para el resto del reparo, es decir, las cantidades en bolívares de impuestos no retenidos que no fueron objeto de allanamiento, la administración tributaria aplicó el porcentaje al 200% con base en el artículo 99 numeral 3 de la ordenanza de impuesto sobre actividades económicas. En este punto, es oportuno transcribir las disposiciones contenidas en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae temporis al caso de marras, a saber: “Artículo 112. Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado: 1. Por omitir el pago de anticipos a que está obligado, con el diez por ciento al veinte por ciento (10% al 20%) de los anticipos omitidos. 2. Por incurrir en retraso del pago de anticipos a que está obligado, con el uno punto cinco por ciento (1.5 %) mensual de los anticipos omitidos por cada mes de retraso. 3. Por no retener o no percibir los fondos, con el cien por ciento al trescientos por ciento (100% al 300%) del tributo no retenido o no percibido. 4. Por retener o percibir menos de lo que corresponde, con el cincuenta por ciento al ciento cincuenta por ciento (50% al 150%) de lo no retenido o no percibido. Parágrafo Primero: Las sanciones por los ilícitos descritos en este artículo procederán aun en los casos en que no nazca la obligación tributaria principal, o que generándose la obligación de pagar tributos, sea en una cantidad menor a la que correspondía anticipar de conformidad con la normativa vigente. Parágrafo Segundo: Las sanciones previstas en los numerales 3 y 4 de este artículo se reducirán a la mitad, en los casos en que el responsable, en su calidad de agente de retención o percepción, se acoja al reparo en los términos previstos en el artículo 185 de este Código.” (Subrayado por el Juez). Asimismo, se debe señalar lo dispuesto por el artículo 99 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas,….., a saber: “Artículo 99.- Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectué la retención o percepción, será sancionado: 1.- (…) 3.- Estando obligado a hacerlo, no retuvieren los impuestos establecidos en esta Ordenanza, con el doscientos por ciento (200%) del tributo no retenido. (…)” Es evidente para quien juzga que, la administración tributaria municipal, en la Resolución en la cual decide el Recurso de Reconsideración, estableció las multas generadas por el Reparo Fiscal realizado y posteriormente allanado, sancionando con el 200% del tributo omitido de conformidad con el artículo 99 de la ordenanza, porcentaje este que está dentro de los parámetros del artículo 112 del Código Orgánico Tributario aplicando el cálculo en base al termino medio del porcentaje establecido, y específicamente reconociendo la disminución de un 50% de ésta multa, en virtud del allanamiento realizado por la contribuyente, estableciendo la misma en un 100%, por lo cual el Juez encuentra, en este punto, legal la actuación de la administración tributaria. Así se declara. Visto el carácter inquisitivo que reviste a esta jurisdicción, y tomando en cuenta que en las actas que conforman el presente expediente no consta que la contribuyente haya pagado las multas generadas por el monto del reparo allanado, este Tribunal señala que la Administración Tributaria Municipal, al momento de liquidarlas, deberá realizar el correspondiente ajuste a la fecha del pago efectivo de dichas sanciones conforme a lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario. Así se establece. 2) Violación del Principio de No Confiscatoriedad. Observa este sentenciador, que la recurrente alega que la actuación de la Administración Tributaria, al imponer las sanciones impugnadas, viola varios derechos y principios constitucionales, entre los que se encuentran el principio no confiscatoriedad el cual se encuentra previsto en el Texto Constitucional, para lo cual ha expresado la Sala Constitucional que tal confiscatoriedad se configura cuando la tributación impuesta es desproporcionada, excesiva y fuera del contexto de la capacidad de contribuir del contribuyente. Este principio ha sido previsto en la Constitución a fin de limitar e impedir esta imposición exagerada así como para garantizar el derecho a la propiedad de los particulares (ver sentencia Nº 1866 del 2 de septiembre de 2004, caso: J.B.S. Publicidad, C.A.).; sosteniendo la misma Sala que “…para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una necesaria e importante actividad probatoria por parte de los accionantes…” (Vid. Sentencia N° 200, de fecha 19/02/2004, caso: Caribe Motor C.A. y otros). Ahora bien, del análisis del expediente judicial se evidencia que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara que la cuantía de las sanciones impuestas sustrae injustamente una porción de su capital, al punto de considerarse confiscatoria, o que dichas multas rompen con su capacidad contributiva o económica. Por otra parte, se evidencia que los artículos 94 y 112 del Código Orgánico Tributario 2001, en los cuales basa la Administración Tributaria sus decisiones sancionatorias, no prevén la graduación de la sanción de acuerdo a circunstancias atenuantes, sino a un supuesto de hecho objetivo, determinado por el retardo en el enteramiento de cantidades retenidas o percibidas. Asimismo, se observa que la recurrente no expresa sobre que base fáctica fundamenta tal alegato, limitándose a afirmar sin concatenación alguna con hecho que lo fundamente, que el acto administrativo cuya nulidad solicita viola el principio Constitucional ya señalado. Igualmente, no se observa que la parte interesada haya cumplido suficientemente con la carga probatoria para que este Tribunal pueda verificar parámetros sobre los cuales la contribuyente esté en un estado tal, que necesite disponer de sus bienes para el pago de la sanción impuesta o no obtenga un margen de ganancia justa, o dicha sanción afecte el libre desenvolvimiento de sus actividades lucrativas; razón por la cual, ante la falta de motivación fáctica y de elementos probatorios de este alegato, no puede sino conducir a este órgano jurisdiccional a su desestimación. Así se declara. Por todo lo antes expuesto, al aplicar los criterios jurisprudenciales citados al presente caso, este Tribunal considera concluyente el hecho de que la recurrente no trajo a los autos del expediente, ningún elemento probatorio, dando por cierto sus afirmaciones, por lo cual se debe desechar la denuncia de violación del principio de no confiscatoriedad, por infundada y no ajustada a derecho. Así se declara. 3) La procedencia de las retenciones de impuesto sobre actividades económicas a empresas prestadoras de servicios de transporte, no domiciliadas en el municipio valencia, contratadas por la contribuyente: Por otra parte, la recurrente arguye que el ente recurrido “…pretende exigirle a mi representada el enteramiento de retenciones no efectuadas a ciertos proveedores cuya actividad económica se ha caracterizado como “Flete”, de conformidad con lo establecido en los artículos 223 numeral 2 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, los artículos 1,3 numeral 6,13,14,15,18,20,21 y 22 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas y de los artículos 1,2,3,5,6,7,8 y 9 del Reglamento Parcial Nº 1 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas en Materia de Retenciones, aun cuando estos no poseen la cualidad de contribuyente del IAEIC en el Municipio Valencia.” Ante este argumento, la municipalidad señala que “…de acuerdo al contenido de las normas en los artículos 223 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, el artículo 3 numeral 8 de la Ordenanza sobre el Impuesto a las Actividades Económicas, la divergencia entre las normas a los efectos de establecer el Municipio donde se considera prestado el servicio y, en concordancia con el artículo 285 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (hoy disposición transitoria quinta) es de aplicación preferente el contenido del articulo 223 numeral 2, reiterando a los fines de determinar el Municipio dónde se considera prestado el servicio sino que se refiere a quien contrata el servicio. En consecuencia, el ente Municipal mantiene el criterio que la empresa objeto del recurso debió haber retenido y debe retener el impuesto sobre actividades económicas y, así solicito sea declarado, a las empresas que le presa el servicio de transporte…” (Folio 106) Nuestra Carta Magna señala en su artículo 168 señala lo siguiente: “Artículo 168. Los Municipios constituyen la unidad política primaria de la organización nacional, gozan de personalidad jurídica y autonomía dentro de los límites de la Constitución y de la ley. La autonomía municipal comprende: 1. La elección de sus autoridades. 2. La gestión de las materias de su competencia. 3. La creación, recaudación e inversión de sus ingresos. Las actuaciones del Municipio en el ámbito de sus competencias se cumplirán incorporando la participación ciudadana al proceso de definición y ejecución de la gestión pública y en el control y evaluación de sus resultados, en forma efectiva, suficiente y oportuna, conforme la ley. Los actos de los Municipios no podrán ser impugnados sino ante los tribunales competentes, de conformidad con la Constitución y la ley.” El numeral 2 del artículo 223 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal dispone: Artículo 223. No obstante los factores de conexión previstos en los artículos anteriores, la atribución de ingresos entre jurisdicciones municipales se regirá por las normas que a continuación se disponen, en los siguientes casos: (…) 2. En el caso de actividades de transporte entre varios municipios, el ingreso se entiende percibido en el lugar donde el servicio sea contratado, siempre que lo sea a través de un establecimiento permanente ubicado en la jurisdicción correspondiente. (…) (Subrayado por el juez). En ese orden, los artículos 216 y 217 de la misma Ley Orgánica del Poder Público Municipal, establecen: “Artículo 216. La actividad industrial y de comercialización de bienes se considerará gravable en un Municipio, siempre que se ejerza mediante un establecimiento permanente, o base fija, ubicado en el territorio de ese Municipio. Artículo 217. Las actividades de ejecución de obras y de prestación de servicios serán gravables en la jurisdicción donde se ejecute la obra o se preste el servicio, siempre que el contratista permanezca en esa jurisdicción por un período superior a tres meses, sea que se trate de períodos continuos o discontinuos, e indistintamente de que la obra o servicio sea contratado por personas diferentes, durante el año gravable. En caso de no superarse ese lapso o si el lugar de ejecución fuese de muy difícil determinación, el servicio se entenderá prestado en el Municipio donde se ubique el establecimiento permanente. En caso de contrato de obra, quedará incluida en la base imponible el precio de los materiales que sean provistos por el ejecutor de la obra.” (Subrayado de este juzgador). Como corolario, se observa que la propia Ordenanza sobre Actividades Económicas 2005 del ente recurrido, en su artículo 3, numeral 8, establece lo siguiente: “Artículo 3.- A los fines de esta Ordenanza se considera que la actividad económica es ejercida en jurisdicción del Municipio, cuando una o varias de las operaciones o actos que la determinen, han ocurrido en algún establecimiento comercial, industrial o de índole económica similar, ubicada en o desde la jurisdicción del Municipio Valencia. Para determinar la ocurrencia del hecho imponible, y consecuencialmente el cobro del tributo se tomarán en consideración los siguientes aspectos: 1.- (Omissis)… (Omissis)… 8.- En el caso de las actividades de transporte entre varios municipios, será gravable en el Municipio Valencia, el servicio de transporte contratado en esta jurisdicción, siempre que se encuentre ubicado el establecimiento permanente de la empresa encargada de prestar el servicio en este Municipio. (Omissis)…” (Resaltados de este Tribunal). De las normas transcritas, se evidencia que el legislador estableció límites a la potestad tributaria de los entes municipales, al señalar expresamente dos (2) factores de conexión para considerar gravable una actividad económica, por parte de un determinado municipio, esto es: 1) el factor territorial y 2) el factor temporal; siendo estos concurrentes y sin los cuales no existiría vinculación entre el sujeto activo y el sujeto pasivo de la obligación tributaria municipal por concepto de actividades económicas. El artículo 223 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal se refiere a los factores de conexión entre jurisdicciones municipales y así lo consagra el artículo 3, numeral 8 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del municipio Valencia. Es decir, si el transportista no tiene establecimiento permanente en el municipio Valencia, no existe hecho imponible y por lo tanto no debe hacerse retención alguna. En consecuencia, interpreta quien decide, contrario al criterio de la representación judicial del municipio Valencia, que el establecimiento permanente a que se refiere el artículo 223 analizado es el de la empresa prestadora del servicio de transporte (la empresa transportista), ya que además que la representación Municipal no demostró que la o las empresas transportistas que facturaron a la recurrente tengan un establecimiento permanente dentro del ámbito de sus facultades tributarias, por lo tanto tomar a la ligera el domicilio de la empresa contratante, es decir, la recurrente. Implicaría que las empresas transportistas serían objeto de retención en todas las jurisdicciones municipales en las cuales celebren contratos, independientemente de donde está ubicado su establecimiento permanente y del lugar de entrega de los productos, lo cual es ilegal de acuerdo a la norma arriba citada. Así se establece. Siendo así, de la revisión exhaustiva del expediente administrativo consignado por la recurrida, cuyo valor probatorio ya fue determinado, se evidencia que la administración tributaria municipal discrimina, entre otros, la contratación de servicios de transporte (Fletes) a transportistas domiciliados en otros municipios; sin embargo, no se evidencia que haya verificado la existencia de establecimientos permanentes en el municipio Valencia de las empresas contratadas para prestar el servicio de transporte, condición indispensable para que estos puedan ser determinados contribuyentes del impuesto sobre actividades económicas en este municipio. 4) Procedencia de las retenciones de impuesto sobre actividades económicas por concepto de Honorarios Profesionales El recurrente arguye con relación a las retenciones sobre pagos efectuados por concepto de prestación de servicios de honorarios profesionales lo siguiente: “… Las resoluciones impugnadas cometen un error, al determinar la procedencia de las retenciones por concepto de Honorarios Profesionales por actividades civiles, una actividad que no constituye hecho imponible del mencionado impuesto de conformidad con el artículo 2 de su Ordenanza viola el numeral 2 del articulo 179 de la Constitución, el cual señala que los ingresos municipales se derivan del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidas en esta Constitución, sin mencionar las Actividades Civiles…” Igualmente, con relación al mismo punto el ente recurrido aduce: “… no puede darse esta connotación a asociaciones incluso de talla internacional, ya que estas firmas contratan profesionales bajo relación de dependencia, que trabajan por una contraprestación económica (salario), cuyas empresas pretendiendo utilizar el manto de prestadores profesionales (Asociación Civil) pretenden no ser pechados por el Impuesto a las Actividades Económicas y es con esta visión en específico del representante de la contribuyente, con lo que no está de acuerdo esta Administración…” Con relación con las retenciones sobre pagos efectuados a personas o empresas que ejercen actividades de prestación de servicios de honorarios profesionales, se ha pronunciado ampliamente sobre este tema la Sala Constitucional del Tribunal Supremo, en la Sentencia N° 781 del 06 de abril de 2006, caso Humberto Bauder y otros vs municipio Chaca. Ponente: Carmen Zuleta De Merchán., en los siguientes términos: “…Se impugna en esta causa las normas contenidas en los artículos 30, 66 y 68 y en el Grupo XXIII del Clasificador de Actividades de la Ordenanza número 004-02 sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao del Estado Miranda, publicada en la Gaceta Municipal N° Extraordinario 6008, del 15 de diciembre de 2005. Igualmente, se alega la inconstitucional aplicación a las profesiones liberales de las normas dispuestas en los artículos 3, 5 y 26 eiusdem; el texto de los mencionados preceptos son del siguiente tenor: “Artículo 30. Se entiende por base fija un lugar regularmente disponible para ejecutar servicios profesionales por parte de los sujetos pasivos de este impuesto”. “Artículo 66. Se concede una rebaja del sesenta por ciento (60%) del monto del impuesto causado por el ejercicio de actividades profesionales a la persona natural que ejerza estas actividades por cuenta propia; las actividades profesionales ejercidas bajo la forma de sociedad civil serán consideradas como actividades de servicios profesionales y en consecuencia tributarán bajo este grupo del Clasificador de Actividades y son beneficiarias de la rebaja prevista en este artículo. En este caso, la entidad jurídica será el sujeto pasivo del impuesto sin que cada uno de los profesionales tenga tal condición. Parágrafo Primero: Las personas naturales que inicien el ejercicio de su actividad profesional a partir del primero (1°) de enero de 2003, tendrán una rebaja adicional del treinta por ciento (30%) del monto del impuesto causado por el ejercicio de esta actividad, durante los cinco (5) primeros años. Este período caducará, en todo caso, una vez transcurrido cinco (5) años de la primera presentación de la declaración estimada. Parágrafo Segundo: Las actividades profesionales ejercidas bajo formas societarias comerciales o mercantiles serán consideradas como Actividades de Servicios y en consecuencia no son beneficiarias de las rebajas previstas en este artículo. En este caso, la entidad jurídica será el sujeto pasivo del impuesto sin que cada uno de los profesionales tenga tal condición. Parágrafo Tercero: Las actividades profesionales ejercidas bajo cualquier forma de sociedad de hecho o en comunidad de bienes y demás entidades carentes de personalidad jurídica que constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, será consideradas actividades de servicios y en consecuencia no son beneficiarias de las rebajas previstas en este artículo; a menos que los profesionales integrantes de una oficina colectiva se dediquen exclusivamente al ejercicio de la profesión a título individual y la comunidad haya sido formada con el único fin de compartir los gastos que tienen conjuntamente, en este caso cada uno de los profesionales será sujeto pasivo del impuesto sin que la comunidad tenga tal condición y podrán disfrutar de las rebajas establecidas en este artículo”. Artículo 68. Las personas naturales que además de realizar actividades profesionales a través de cualquier forma societaria o sociedad de hecho, también realicen la actividad por cuenta propia para sus clientes, tributarán separadamente según lo establecido en esta sección y en el Capítulo V del Título III de esta Ordenanza”. “Grupo XXIII. Actividades de servicios profesionales. Actividades constituidas en esencia por la prestación de servicios por personas naturales en áreas para las cuales se encuentran acreditadas por un título de educación superior. Se entenderá por título de educación superior el así calificado por la Ley Orgánica de Educación”. “Artículo 3. Toda persona natural o jurídica que pretenda ejercer actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, de manera habitual en jurisdicción del Municipio Chacao, requerirá la previa autorización por parte de la Administración Tributaria”. “Artículo 5. La solicitud de la Licencia de Actividades Económicas no autoriza al interesado a iniciar actividades, ni exime al infractor de las sanciones previstas en esta Ordenanza”. “Artículo 25. Es contribuyente toda persona natural o jurídica que realice habitualmente actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, con fines de lucro, dentro de la jurisdicción del Municipio Chacao, independientemente que posea o no la Licencia de Actividades Económicas prevista en esta Ordenanza. La condición de contribuyente puede recaer en: 1. Las personas naturales, prescindiendo de su capacidad según el derecho común. 2. Las personas jurídicas y los demás entes colectivos a los cuales el derecho común atribuyen calidad de sujeto de derecho. 3. Las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional”. Varias han sido las razones que los recurrentes y los terceros han esgrimido para señalar la inconstitucionalidad de las normas transcritas -la extensión de sus argumentos así lo demuestra-; sin embargo, y al margen de que esta Sala entre a considerar individualmente cada una de ellas, a dos se pueden reducir los alegatos fundamentales de su impugnación. El primero, según el cual, con fundamento en el artículo 105 constitucional, es exclusivo del Poder Público nacional establecer el régimen vinculado al ejercicio de las profesiones liberales; y el segundo, que pregona que la norma contenida en el artículo 179 numeral 2 de la Constitución sólo se refiere a actividades industriales y comerciales, lo que excluye de la potestad tributaria de los municipios a las profesiones liberales dado su carácter esencialmente civil. Tal esquema plantea un orden lógico para abordar la temática, orden que pasa, necesariamente, por aceptar que la posible inconstitucionalidad de los artículos impugnados depende de que esta Sala acepte o rechace la potestad tributaria de los municipios sobre las profesiones liberales, ya que tales preceptos, en sustancia, lo que hacen es regular los términos en que la actividad económica está sujeta al impuesto creado por la Ordenanza en cuestión. Acerca de este punto, la Sala, en sentencia n° 3241/2002, ha tenido oportunidad de pronunciarse señalando expresamente “(…) que cuando el artículo 179, numeral 2, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece la posibilidad para los Municipios de gravar la actividad económica generada con motivo de la prestación de servicios, les confiere a éstos potestad tributaria originaria para pechar solo a aquellas derivadas del ejercicio o desempeño de actividades económicas de naturaleza mercantil (…)”, por lo que los Municipios pueden “(…) gravar únicamente aquellos servicios cuya prestación implique el desarrollo de una actividad económica de naturaleza mercantil por parte de la persona natural o jurídica que brinde tales asistencias, quedando excluidas del hecho generador del impuesto municipal contemplado en el numeral 2 del artículo 179 del Texto Constitucional, todas aquellas actividades económicas de naturaleza civil, como las desempeñadas con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, por constituir un supuesto de no sujeción al referido tributo (…)”. No obstante tal precedente, los defensores del acto sostienen la constitucionalidad de la Ordenanza alegando que la máxima jurisprudencial citada se produjo dentro de un contexto distinto al hoy discutido. En aquella oportunidad se trataba de una Ordenanza previa a la Constitución de 1999, refieren, mientras que en esta se trata de una Ordenanza dictada con ocasión a la interpretación del artículo 179.2 constitucional hecha por el legislador municipal; sin embargo, se trata de un argumento que riñe con lo que ha sido la concepción histórica del aludido impuesto y con el principio de división de poderes que reserva al Poder Público nacional todo lo concerniente a la regulación de las profesiones liberales. En efecto, en el precedente citado se indicó que lo que es hoy el impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio y servicios y otras actividades de índole similar siempre ha estado vinculado de forma directa con el desempeño de actividades económicas de naturaleza mercantil. Ese sustrato histórico permite afirmar que sólo las actividades realizadas con fines de lucro -y no de honorarios- que tienen su causa en el desempeño de una industria o comercio, o en una actividad de servicio que sea afín con cualquiera de éstas, en tanto actividad de naturaleza mercantil o de interposición en el tráfico económico, han sido objeto del antiguo impuesto de patente sobre industria y comercio, sin que se tuviera conocimiento, destacó en esa oportunidad la Sala, que actividades de naturaleza civil hayan sido gravadas en Venezuela por esta vía tributaria con fundamento en alguna Constitución o en la Ley. Por otra parte, las profesiones liberales jamás han tenido naturaleza mercantil, el Código de Comercio, publicado en Gaceta Oficial n° 475 Extraordinario del 26 de julio de 1955, establece de forma expresa cuáles actividades son en Venezuela consideradas de naturaleza mercantil al enumerar, en su artículo 2, todas las actuaciones económicas que según el legislador nacional son actos objetivos de comercio, y al señalar, en su artículo 3, que se repuntan como actos subjetivos de comercio cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, o si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil. Tal regulación mercantil permite afirmar, como ya se hizo en la sentencia aludida, que todos los demás actos o negocios jurídicos cuyo objeto sea valorable económicamente que no puedan ser subsumidos en ninguno de los dispositivos legales referidos, bien porque no sea0n actos objetivos de comercio, bien porque no sean realizados por comerciantes o bien porque aun siendo comerciante el sujeto que la realiza cae en alguna de las excepciones contenidas en el artículo 3, son de naturaleza esencialmente civil y, por tanto, se encuentran regulados por las disposiciones del Código Civil, como es el caso de las profesiones liberales. No desconoce la Sala, y este fue un argumento que trajo a colación la representación del Municipio Chacao del Estado Miranda, que la Ley Orgánica del Poder Público Municipal trae una definición de aquello que debe entenderse por actividad económica de servicio en el mismo sentido que lo hace la Ordenanza impugnada, pero se trata de un argumento que dilucidarlo a fondo implicaría excederse del objeto de esta causa, pues amerita analizar la constitucionalidad del precepto de esa Ley nacional. En todo caso, lo importante a retener aquí es que la concepción histórica del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios y actividades de índole similar obliga a entender que el término servicio se refiere a servicios conexos a actividades industriales y comerciales, pues es ese tipo de actividad, en definitiva, la que genera verdadera riqueza, al extremo que doctrinariamente el beneficio económico que se obtiene de cada una de ellas se denominan de forma diferente si se trata de una u otra. Al de las primeras se les llama ganancias; mientras que al de los servicios profesionales se les denomina honorarios. Por otro lado, la constitucionalidad del precepto riñe también con la distribución de competencia a que alude nuestra carta Magna en su artículo136. Toda la regulación de las profesiones liberales pertenece al Poder Público nacional por una razón fundamental: la necesidad de unificar el régimen y evitar arbitrariedades al momento de estipular los requisitos que se deben cumplir para ejercer cualquier profesión, que por sus características son indispensables para la buena marcha de la sociedad. En definitiva, el Constituyente fue previsivo al resguardar de posibles regulaciones dispares los requisitos para ejercerlas. Al ser ello así, no le cabe duda a esta Sala de que el Municipio Chacao del Estado Miranda, al interpretar que el vocablo “servicios” que contiene el artículo 179.2 de la Constitución se refiere a cualquier tipo de servicios y no a los conexos a actividades industriales y comerciales se excedió del ámbito de sus competencias, trasgrediendo con ello la norma contenida en el artículo 136 de la Constitución, pues invadió la esfera competencial del Poder Público nacional, razón por la cual esta Sala declara la nulidad de las normas contenidas en los artículos 30, 66 y 68 la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao del Estado Miranda. Asimismo, declara la nulidad del Grupo XXIII del clasificador de Actividades de esa Ordenanza. Por otra parte, la Sala, haciendo uso de la denominada interpretación constitucionalizante, declara que cuando los artículos 3 y 25 de la aludida Ordenanza se refieren a actividades de servicio está haciendo alusión a los servicios conexos a las actividades industriales y comerciales, por lo que no tiene cabida su aplicación a las profesiones liberales. Al ser ello así, esta Sala considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de los argumentos esgrimidos para defender la inconstitucionalidad de los preceptos anulados. Así se decide…”. En consecuencia, interpreta quien decide contrario al criterio de la representación judicial del municipio Valencia y en virtud de la la jurisprudencia de la Sala Constitucional antes citada que los servicios o actividades realizadas por algunos de los proveedores del recurrente JOHNSON & JOHNSON DE VENEZUELA C.A., como Espiñeira Sheldon y Asociados, Cifuentes, Lemus & Asociados, Mercer Human Resource Consukti y Emercon, C.A. se encuentran comprendida o catalogadas como profesiones liberales, de las cuales se desprende que jamás han tenido naturaleza mercantil, motivo por el cual no es procedente la retención sobre honorarios profesionales prestados independientemente que se trate de personas naturales ni tampoco los prestados bajo la figura de personas jurídicas. Así se decide. 5) Procedencia de la actualización de la multa establecida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario (2001) En el caso bajo análisis, observa el Juez, que la administración tributaria en el acto impugnado indicó que se emitirá planilla de liquidación únicamente al momento de producirse el pago por parte de la contribuyente, a lo cual considera el recurrente que dicha acción acarrea una violación del principio inquisitivo, motivo por el cual considera este juzgador traer a colación criterio emitido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 00384 de fecha 15 de abril de 2015, mediante el cual señaló lo siguiente: “Por su parte, la apoderada judicial de la aludida sociedad mercantil respecto a lo argumentado por la representación judicial de la República en los fundamentos de su apelación, sostiene que ese criterio implica un desconocimiento de la doctrina judicial sentada por por esta Sala Político-Administrativa en el fallo Nro. 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company S.A. Sobre el aludido alegato, la Sala emite su pronunciamiento en los términos siguientes: 1.- (Omissis)… 2.- Vinculado a lo antes indicado, cabe destacar que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, sanciona tanto el no enteramiento como los enteramientos extemporáneos de las retenciones, con multa equivalente al cincuenta por porciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades, en los términos siguientes: “Artículo 113: (Omissis)… De la norma tributaria transcrita se deduce que el agente de retención receptor del importe, está obligado a enterar el tributo en la oportunidad o calendario establecido por el Fisco Nacional en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales. Ahora bien, cuando el agente de retención no entera el impuesto o lo entera extemporáneamente pero en forma voluntaria, se perfecciona el ilícito tributario cuya consecuencia jurídica es la sanción de multa prevista en la norma citada, la cual se va incrementando por cada mes de retraso en su enteramiento hasta tanto se satisfaga la obligación principal. 3.- La referida multa contenida en el artículo 113 del Texto Orgánico Tributario de 2001 se encuentra establecida en términos porcentuales, por lo tanto, debe considerarse lo dispuesto en el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem, según el cual “(…) Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Destacados de esta Alzada). 4.- Respecto a la interpretación de la citada norma, esta Sala, mediante sentencia Nro. 01426 del 12 de noviembre de 2008, recaída en el caso: The Walt Disney Company (Venezuela) S.A., señaló que “(…) cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, la sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectivas no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador (...)”. (Destacado de esta Máxima Instancia). Cabe resaltar que este criterio fue ratificado mediante sentencias de esta Sala Político-Administrativa Nros. 00083 y 00514 de fechas 26 de enero y 27 de abril de 2011, casos: Ganadería Monagas C.A. y Minsdhare. C.A., respectivamente. 5.- Posteriormente, mediante sentencia Nro. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA, S.A., publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 40.468 del 5 de agosto de 2014, esta Sala Político-Administrativa replanteó el contenido y alcance del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, para considerar que la voluntad del Legislador en la norma bajo análisis fue aplicar a las sanciones tributarias una unidad de medición que permitiese convertir ciertos montos de nominales a corrientes o actuales, para mantener el valor de las multas impuestas por no enterar o enterar tardíamente el tributo retenido y, así resguardar el patrimonio público. Sobre la base de las razones expuestas, a los fines del pago de la sanción no es posible aplicar la unidad tributaria vigente al momento en que la Administración verifica o fiscaliza el ilícito, ni tampoco el vigente cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es evitar la pérdida del valor de la sanción por el transcurso del tiempo. Así, en el caso del impuesto al valor agregado no hay motivos ni justificación para que el agente de retención, una vez recibido el importe dinerario de parte de los contribuyentes, no lo entere al Fisco Nacional en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción ésta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con lo estatuido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem. Visto lo anterior, concluyó la Sala en el fallo comentado cuyo criterio se ratifica en el caso de autos: “(…) en el supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, las sanciones de multa expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para la oportunidad del pago de la multa (…)”. Así se declara. (Omissis)… La decisión de instancia se fundamentó en la sentencia de esta Sala Político-Administrativa Nro. 01426 del 12 de noviembre de 2008, recaída en el caso: The Walt Disney Company (Venezuela) S.A., según la cual el valor de la unidad tributaria aplicable a casos similares al de autos es el vigente al momento cuando la contribuyente haya realizado el pago extemporáneo aunque voluntario de la obligación tributaria principal, resultando tal pronunciamiento contrario a lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y al criterio jurisprudencial fijado en la citada sentencia Nro. 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & CIA, S.A., publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 40.468 de fecha 5 de agosto de 2014. Dicho criterio jurisprudencial resulta aplicable a la causa de autos, tomando en cuenta que deberá ser adoptado en los casos de incumplimientos verificados bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, de los cuales conozca la Sala con posterioridad a su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, hecho verificado el 5 de agosto de 2014. Así se declara.” En consecuencia, de conformidad con lo dispuesto en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae temporis, y en concordancia con lo establecido por la Sala Político Administrativa, en la decisión parcialmente transcrita, quien decide observa que a los efectos de la sanción prevista por el artículo 112 eiusdem, ante el retardo en el enteramiento de las retenciones realizadas, la Administración Tributaria debe convertir la multa establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigente para el momento de la comisión del ilícito, para luego emitir las respectivas Planillas de Liquidación en bolívares, con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador; ahora bien, si el infractor no paga en esa misma oportunidad la multa impuesta, estas Planillas deberán ajustarse al valor de la unidad tributaria vigente a la fecha del pago efectivo de dicha multa. Así se decide. 6) Violación de los Principios de No Retroactividad y Seguridad Jurídica El recurrente arguye Violación del principio de Irretroactividad en los siguientes términos: “… la multa debe calcularse aplicando el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que mi representada cumplió la obligación principal. Ahora bien, mediante Sentencia Nº 00815 del 04 de junio de 2014 emanada de la Sala Político Administrativa, se estableció que para aquellos casos posteriores a la publicación de dicha sentencia la multa debía calcularse actualizándola en base al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa. Sin embargo, dicho criterio jurisprudencial es posterior a los periodos objetados y a la fecha de emisión del Acta Fiscal o presentación del escrito de descargos en fecha 22 de noviembre de 2013 y 17 de diciembre de 213, respectivamente, y por lo tanto no sería aplicable al presente caso…” (Folio 59) La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 24, consagra la irretroactividad de la ley, en los siguientes términos: “Artículo 24. ° Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo o a la rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron. Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o a la rea.” Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas. En conexión con esta disposición, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél. Es oportuno señalar que la denuncia de inconstitucionalidad por violación del principio de irretroactividad de la ley, ya ha sido resuelta en diversos fallos dictados por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, entre los cuales se pueden mencionar, la sentencia Nº 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela S.A., criterio ratificado en decisión Nº 00063 del 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way C.A., y la N° 00587 de fecha 11 de mayo de 2011, caso: Citibank, N.A. En estas decisiones, ha expresado la Sala, en lo atinente a las unidades tributarias, lo siguiente: “…en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Area Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo (...)” Así, ha afirmado la jurisprudencia que se trata de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario; criterio este que es compartido por quien decide; en consecuencia, en consonancia con la jurisprudencia de la máxima instancia de esta jurisdicción contencioso tributaria, se desecha el argumento esgrimido, referido a que los actos administrativos impugnados violentan el principio de irretroactividad de la ley, en virtud de que los mismos fueron dictados en estricta aplicación de las disposiciones contenidas en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, el cual se encontraba en plena vigencia para el momento de emisión de los señalados actos, así se declara. 7) Procedencia de los intereses moratorios sobre el monto del Reparo Fiscal no allanado Los intereses moratorios se causan por el retardo culposo en el cumplimiento de una obligación de pago, siendo así, ante la declarada inexistencia de la obligación por parte de la recurrente de retener y enterar al municipio Valencia, el impuesto sobre actividades económicas a contribuyentes prestadores del servicio de transporte no domiciliados en el señalado municipio, así como los conceptos relacionados los honorarios profesionales debe este juzgador declarar la Improcedencia de los intereses moratorios pretendidos por este concepto, ya que los mismos fueron fueron anulados mediante el presente fallo. Así se decide. 8) Procedencia del eximente de responsabilidad establecida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario 2001. Una vez decididas las incidencias anteriores, considera inoficioso este jurisdicente emitir pronunciamiento sobre este punto, ya que el asunto sobre la procedencia de la retención sobre ingresos correspondientes a prestación de servicios de “fletes” y “honorarios profesionales” a proveedores de la recurrente fueron resueltos a favor de ésta mediante la presente decisión. Así se declara. Como consecuencia de la declaración anterior y la correspondencia entre el numeral 8 del artículo 3 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas y el artículo 223 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, este Tribunal forzosamente declara parcialmente con lugar el recurso interpuesto por la contribuyente sociedad mercantil JHONSON & JHONSON DE VENEZUELA C.A. y anula parcialmente el reparo formulado, únicamente a lo referido a retenciones de impuesto sobre actividades económicas sobre pagos realizados por la recurrente por concepto de fletes a transportistas no domiciliados en el municipio Valencia y por concepto de Honorarios Profesionales. Así se decide. Ahora bien, a los fines de proporcionar una justicia efectiva y expedita, pasa este juzgado a discriminar los pagos realizados por la contribuyente durante el período comprendido entre febrero de 2011 y abril de 2013, fiscalizados por la administración tributaria municipal por concepto de fletes a transportistas no domiciliados en el municipio Valencia y por concepto de servicio por Honorarios Profesionales, los cuales deben ser excluidos del Reparo Fiscal formulado, así como su incidencia en las multas e intereses moratorios calculados. -VI- DECISIÓN En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara: 1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la abogada Yanelis Vega, titular de la cedula de identidad Nº V- 22.204.291 e inscrita en el Instituto de Prevision Social del abogado bajo el Nº 227.137, en su carácter de apoderado judicial de la sociedad de comercio JOHNSON & JOHNSON DE VENEZUELA S.A. inscrita originalmente ante el Registro Mercantil de la Primera Circunscripción Judicial el 20 de diciembre de 1956, bajo el Nº 58, Tomo 23-A y siendo su última modificación ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Carabobo, el 14 de septiembre de 1982 bajo el Nº 14, tomo 136-C e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº J-00053020-3, con domicilio procesal en Travieso Evans Arria Rengel & Paz. Avenida Paseo Cabriales, Torre Movilnet, piso 7, oficina Nº 3, parroquia San José, municipio Valencia estado Carabobo, contra los actos administrativos contenidos en la Resolución Nº RRcR/2015-10-001 de fecha 06 de octubre de 2015, en la Resolución Nº RLR/2014-10-002 de fecha 31 de octubre de 2014 y el Acta Fiscal Nº AF/2013-004 levantada en fecha 22 de noviembre de 2013 emanadas de la Dirección de Hacienda Pública Municipal del MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO. de 2015, en la Resolución Nº RLR/2014-10-002 de fecha 31 de octubre de 2014 y el Acta Fiscal Nº AF/2013-004 levantada en fecha 22 de noviembre de 2013 emanadas de la Dirección de Hacienda Pública Municipal del MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO. 2) Se declara la NULIDAD de las Resoluciones Nº DA/771/2012 de fecha 06 de noviembre de 2012, Nº RRCR/2015-10-001 del 06 de octubre de 2015, Nº RLR/2014-10-002 del 13 de octubre de 2014 y el Acta Fiscal Nº AFR/2013/2013004 del 22 de noviembre de 2013, emanadas del MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO; solo en lo que respecta a retenciones de impuesto sobre actividades económicas sobre pagos realizados por la recurrente por concepto de fletes a transportistas no domiciliados en el municipio Valencia así como también por servicios prestador por concepto de Honorarios Profesionales y la respectiva multa e intereses moratorios calculados por tales conceptos; quedando incólumes en lo que respecta a los montos allanados, la multa impuesta sobre el monto allanado y los puntos previamente analizados en la parte Motiva de la presente decisión. 3) ORDENA a la Dirección de Hacienda Municipal del municipio Valencia del estado Carabobo emitir Planillas de Liquidación del Reparo Fiscal contenido en las Resoluciones Nº DA/771/2012 de fecha 06 de noviembre de 2012, Nº RRCR/2015-10-001 del 06 de octubre de 2015, Nº RLR/2014-10-002 del 13 de octubre de 2014 y el Acta Fiscal Nº AFR/2013/2013004 del 22 de noviembre de 2013, emanadas del MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO, de conformidad con lo establecido en la presente decisión, es decir, excluyendo los conceptos de fletes a transportistas no domiciliados en el municipio Valencia, así como también por servicios prestador por concepto de Honorarios Profesionales al igual que su incidencia en los cálculos de las multas e intereses moratorios, por las razones ya analizadas en el presente fallo. 4) Se ordena a la Administración Tributaria del Municipio Valencia del Estado Carabobo, ajustar el monto de las sanciones impuestas y que han quedado ratificadas por este fallo para el momento del pago definitivo de las mismas conforme a lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001 aplicable al caso de autos ratione temporis. 5) No hay condenatoria en Costas, en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida. Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Síndico Procurador del Municipio Valencia del estado Carabobo, con remisión de copia certificada de la presente decisión, de conformidad con el artículo 153 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado. Dado, firmado y sellado en la Sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintitrés (23) días del mes de octubre de dos mil diecisiete (2017). Año 207° de la Independencia y 158° de la Federación. El Juez, Abg. Pablo José Solórzano Araujo. La Secretaria, Abg. Pellegrina Severino En la misma fecha se cumplió lo ordenado. Se libraron Boletas y Oficios respectivos. La Secretaria, Abg. Pellegrina Severino Exp. N° 3373 PJSA/PS/ma