TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 3326
SENTENCIA DEFINITIVA N° 1498

Valencia, tres (03) de julio de 2017
207º y 158º

PARTE RECURRENTE: MADLINE BESERENI DE BCHARA
REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRENTE: Abogado MANUEL JOSÉ OLIVERI GONZÁLEZ, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 139.259.
PARTE RECURRIDA: SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT)
REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRIDA: No acreditada en autos.
MOTIVO DE LA ACCIÓN: RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO CONJUNTAMENTE CON SOLICITUD DE SUSPENSIÓN DE EFECTOS.

I
ANTECEDENTES
El 11 de junio de 2015 el abogado Manuel José Olivieri González, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el numero 139.259, en su carácter de apoderado judicial de la ciudadana MADLINE BESERENI DE BCHARA, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad No. V- 7.226.280 e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº V- 07226280-4 con domicilio Fiscal en la Avenida 3, Edificio Residencias Castillo Real piso 6, Apartamento 6-06 Urbanización La Soledad, Maracay estado Aragua interpuso Recurso Contencioso Tributario contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0168 de fecha 27 de febrero de 2015 emanada del Gerente de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

El 15 de junio de 2015 se le dió entrada a dicho recurso y le fue asignado el N° 3326 al respectivo expediente. Se ordenaron las notificaciones de ley y se solicitó a la Gerencia de Recursos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) conforme al artículo 271 del Código Orgánico Tributario.

El 23 de noviembre de 2015 se dictó sentencia interlocutoria número 3424 en la cual se admitió el Recurso, se declaró improcedente la solicitud de suspensión de efectos contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0168 de fecha 27 de febrero de 2015 emanada del Gerente de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

El 09 de febrero de 2017 se de dejó constancia del vencimiento del lapso probatorio y de que las partes no hicieron uso de su derecho.

El 08 de marzo de 2017 se dejó constancia del vencimiento del término para la presentación de los respectivos Informes y de que las partes no hicieron uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa, iniciando el lapso para dictar sentencia.

El 18 de mayo de 2017 se dictó Auto mediante el cual se deja sin efecto Auto de fecha 09 de febrero 2017 y por consiguiente los Autos de fechas 08 de mayo y 10 de mayo 2017, respectivamente, dejando constancia que el lapso probatorio venció en fecha 27 de marzo de 2017. Asimismo, se dejó constancia que el término para la presentación de informes culminó el 02 de mayo de 2017, iniciando a partir de dicha fecha el lapso para dictar sentencia, visto que las parte no presentaron sus respectivos informes.

-II-
ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La contribuyente en el recurso contencioso tributario, arguye lo siguiente:
“Manifiéstanos que nuestra representada, en acatamiento de la Sentencia Nº 390 de fecha 09 de marzo de 2.007 publicada en la Gaceta Oficial Nº 38.646 del 16 de marzo de 2.007 en la cual se aclara el aspecto relacionado a la aplicación en el tiempo de la interpretación efectuada en al (sic) fallo Nº 301 del 27 de febrero de 2007 y en la cual se expone que la interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta emanada del Tribunal Supremo de Justicia, contenida en la antes citada Sentencia Nº 301 es aplicable a partir del ejercicio fiscal de 2008, procede solamente a aceptar y admitir única y exclusivamente el reparo efectuado correspondiente al ejercicio 2007, razón por la cual pagara (sic) en una oficina receptora de fondos nacionales los montos correspondientes al tributo, la multa y los intereses moratorios de dicho periodo. Sin embargo, en función de estas mismas sentencias, para los ejercicios 2008 y 2009 no acepta nuestra representada el reparo efectuado a través del Acta de Reparo No. SNAT/INTI/GRTI/RCE/DF/2010/ISLR/00581 de fecha 26-05-2011 y ratificada mediante Resolución Culminatoria de Sumario Nº SNAT-INTI-GRTI-RCNT-STIM-ASA-08-ISLR-2011-00011, de fecha 24 de octubre de 2011 y por la Resolución Número SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2015-0168 de fecha 27 de Febrero del 2015 ya que, considera que la opinión de las fiscales actuantes en el sentido de que las Bonificaciones Únicas y Especiales que le fueron pagadas a nuestra representada en su condición de trabajador como director de la Sociedad Mercantil CASA BELMAR, C.A. constituyen salario normal, (…)” ( Folio 4)
Asimismo denuncia:
“Es el caso ciudadano juez, que las funcionarias fiscales actuantes, incurren en su actuación en vicio de los que la doctrina y jurisprudencia patria conocen como Desviación De Poder y Falso Supuesto De Derecho al interpretar de manera errónea las disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo y su Reglamento así como la Ley de Impuesto Sobre La Renta y, crear supuestos de hecho no expuestos o contemplados en estas.” (Folio 4, en su vuelto)
Igualmente, arguye la violación a la capacidad contributiva y a principios generales del derecho laboral.

-III-
La parte recurrida, a pesar de encontrarse debidamente notificada de la presente causa, no compareció en juicio, en ninguna etapa procesal de éste.

-IV-
DE LAS PRUEBAS

Las partes no hicieron uso del lapso probatorio en el presente procedimiento judicial. Asimismo, se observa del texto de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0168 de fecha 27de febrero de 2015, que en sede administrativa el contribuyente tampoco promovió medios probatorios.

-V-
DEL ACTO RECURRIDO

La Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0168 de fecha 27de febrero de 2015 emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se decidió el Recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria de Sumario Nº SNAT-INTI-GRTI-RCNT-STIM-ASA-08-ISLR-2011-00011, de fecha 24 de octubre de 2011, expresa lo siguiente:

“1.- Enriquecimiento Netos No Declarados:
La Contribuyente, en sus declaraciones de Impuesto Sobre La Renta, correspondiente a los ejercicios fiscales investigados, declaró como enriquecimientos los siguientes conceptos:

La fiscalización, señaló que la Contribuyente obtuvo por concepto de asignación de directores por la empresa “CASA BELMAR, C.A.”, las siguientes cantidades: para el año 2007 de Bs.F. 250.000,00; para el año 2008 Bs.F. 250.000,00 y para el año 2009 Bs. F. 500.000,00. La Contribuyente declaró como “Otros Ingresos”, los monto (sic) parciales argumentando en escrito s/n consignado a la investigación fiscal e fecha 07/06/2010 como respuesta al Acta de Recepción Nº SNAT-INTI-GRTI-RCE-DF-2010-ISLR-00581-02 de fecha 07/06/2010, señalando que esas diferencias correspondían a “Bonificaciones” que no se encuentran gravadas según sentencia Nº 390 de fecha 09/03/2007.
La fiscalización consideró que las referidas asignaciones a directores se equipara a sueldos y salarios, las citadas asignaciones a directores fueron canceladas en forma consecutiva, a la Contribuyente durante tres (3) ejercicios sujetos a investigación fiscal, lo que se evidenció de los recibos que la misma suministró, en consecuencia la investigación fiscal concluyó que adquieren carácter de remuneración permanente y no accidental y/o eventual como pretendió argumentar, en el contexto de la fiscalización, toda vez que las citadas remuneraciones le fueron pagadas de manera regular y por el mismo concepto vale decir asignaciones a directores.”

-VI-
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

En el presente caso, el thema decidendum se circunscribe a determinar la validez del acto administrativo dictado por la Administración Tributaria, ante las denuncias de presuntos vicios en el elemento Causa del acto impugnado y desviación de poder, así como a la presunta violación, por parte de la Administración, a la capacidad contributiva de la contribuyente, formuladas por la parte recurrente en su escrito libelar.
Planteada la controversia según la narrativa expuesta, luego de analizar los argumentos formulados por la parte recurrente y leídos los fundamentos de derecho de la resolución impugnada, este Tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

• De los vicios en el elemento Causa del acto impugnado.

En primer lugar, se debe destacar que para que el acto administrativo sea totalmente válido debe adoptarse conforme a los principios de separación de poderes, de legalidad, de respeto de las situaciones jurídicas subjetivas y de responsabilidad, principios estos que constituyen los fundamentos del Estado de Derecho, a los cuales debe someterse la actividad de la Administración. Cuando ésta, en ejercicio de sus potestades actúa en desconocimiento de algunos de dichos principios, sus decisiones serán susceptibles de ser recurridas en vía administrativa o contencioso administrativa por transgredir el ordenamiento jurídico dentro del cual debe desenvolverse y dependiendo de la gravedad del vicio que comporten podrán ser declaradas nulas o anulables.

La teoría de los elementos estructurales del acto administrativo, citada solo a efectos ilustrativos, tiene origen francés - al igual que todo el derecho administrativo – y llegó a Venezuela a través de la doctrina, luego fue desarrollada por la jurisprudencia y finalmente fue elevada a rango legal con la promulgación de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA).

Así tenemos que en nuestro derecho, podemos distinguir los siguientes elementos del acto administrativo: En primer lugar encontramos la competencia, prevista en los artículos 18 ordinales 1, 2, 7 y 8 y 19 ordinal 4 de la LOPA; En segundo lugar tenemos la forma que en su concepción general, atiende a dos aspectos uno es la forma como expresión de la voluntad de la Administración o motivación, prevista en los artículos 9 y 18 de la LOPA, y el procedimiento administrativo, previsto en los artículos 5, 19 ordinal 4, 48, 67 y 70 de la LOPA; En tercer lugar tenemos el fin, establecido en los artículos 206 de la Constitución y 12 de la LOPA; En cuarto lugar podemos decir que tenemos el objeto, regulado en los artículos 18 ordinal 6 y 19 ordinal 3 de la LOPA; En quinto lugar está la causa, consagrada en los artículos 18 ordinal 5, 62, 89 y 19 ordinal 2 de la LOPA; En sexto, séptimo y octavo lugar encontramos como vicios la discrecionalidad, proporcionalidad y adecuación, señalados en el artículo 12 de la LOPA.

Cuando un acto administrativo carezca de alguno de estos elementos estructurales, podemos afirmar que se encuentra afectada la legalidad del mismo y por ende su validez, los cuales mutatis mutandis son aplicables al caso de autos, independientemente de que su forma se encuentre establecida en el Código Orgánico Tributario.

Este Juzgador, ante las denuncias formuladas por la recurrente, debe señalar que el elemento causa se circunscribe a los fundamentos de hecho y de derecho que originan el acto administrativo dictado.
Así, el vicio de falso supuesto ha sido entendido por la doctrina como aquel que tiene lugar cuando la Administración se fundamenta en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; o cuando la Administración se apoya en una norma que no resulta aplicable al caso concreto.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Con relación al alegado vicio de falso supuesto, vale destacar lo expresado por la Sala Político administrativa de nuestro Máximo Tribunal mediante sentencia número 1831 de fecha 16 de diciembre de 2009, señalando lo siguiente:

“El vicio de falso supuesto se patentiza de dos (2) maneras conforme lo ha expresado reiteradamente este Máximo Tribunal, a saber: Cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, se está en presencia de un falso supuesto de derecho. En ambos casos, se trata de un vicio que por afectar la causa del acto administrativo acarrea su nulidad.”

En ese orden, es oportuno señalar que los actos administrativos, solo por el hecho de tales se encuentran revestidos de una presunción de legalidad y legitimidad, esta presunción encuentra su razón de ser, en el hecho cierto de que la Administración Pública obra en resguardo de los intereses generales, los cuales deben privar sobre los intereses particulares. Sin embargo, esto no es absoluto, en el sentido de que todo acto administrativo, en especial aquellos de carácter sancionador, deben ir precedidos de un procedimiento administrativo en el cual existe una serie de normas que constituyen verdaderas garantías jurídicas contra los posibles abusos de la administración. Para ello, el legislador ha acuñado una serie de principios que fungen como escudo protector del administrado frente al Ius Puniendi del Estado. Los principios derivados de la idea de eficacia administrativa se encuentran enmarcados dentro de este contexto, en el sentido de que cuando las actuaciones administrativas se llevan a cabo de forma regular, responsable, eficiente y ajustada a derecho, devienen en un mayor grado de seguridad jurídica para el administrado y en definitiva al interés general.

Siguiendo ese hilo argumentativo, se ratificar la presunción de legalidad y veracidad de la cual gozan las actas fiscales o actas de reparo cuando han sido dictadas por un funcionario competente para ello y dentro de un procedimiento legalmente establecido, no es una presunción absoluta, que no pueda ser destruida por los contribuyentes, sino relativa, vale decir, que admite prueba en contrario de las alegaciones invocadas en las mismas, debiendo en principio la contribuyente aportar los medios de prueba que estime procedentes para enervar los efectos de éstas.
En el caso bajo estudio, la parte recurrente no hizo uso del lapso probatorio en sede judicial, como tampoco solicitó la apertura a pruebas en sede administrativa, según se desprende del texto de la Resolución impugnada, traída a los autos por la propia contribuyente, razón por la cual, la contribuyente no proporcionó ningún elemento probatorio que enerve la presunción de veracidad de las actas administrativas.

En consecuencia, partiendo de la presunción de veracidad de la que gozan las actas fiscales, este Juzgador debe concluir que, tal como señaló la Administración Tributaria, los montos en reparo realizados a la contribuyente son equiparables a sueldos y salarios, debido a su remuneración permanente y no accidental y/o eventual, por lo que quedan excluidos de la aplicación del criterio vinculante emitido por la Sala Constitucional en Sentencia Nº 301 del 27 de febrero de 2007, por tratarse de un supuesto distinto. Así se declara.

• Del vicio de desviación de poder.

Respecto al vicio de desviación de poder, se debe señala que este es un vicio que afecta el elemento teleológico del acto y se configura cuando el autor de un acto administrativo, en ejercicio de una potestad conferida por la norma legal, se aparta del espíritu y propósito de las normas, persiguiendo con su actuación una finalidad distinta de la contemplada en el dispositivo
legal.

Constatar la existencia de este vicio requiere de una investigación profunda basada en hechos concretos, reveladores de las verdaderas intenciones que dieron lugar al acto administrativo, en la cual se verifique que el funcionario que dicta el acto administrativo tenía atribución legal para hacerlo y que el acto dictado persigue un fin distinto al previsto por el legislador.

En el caso bajo examen, la sociedad mercantil recurrente se limita a alegar la existencia del vicio no obstante, no demuestra que la Administración Tributaria haya actuado con una finalidad distinta a la prevista legalmente para la imposición de la multa, limitándose a realizar la denuncia en términos vagos e imprecisos.

Así, aprecia el Tribunal que no son suficientes para la comprobación del vicio en referencia los alegatos genéricos esgrimidos por parte de la sociedad mercantil recurrente, sino que era necesaria la comprobación fehaciente de que la Administración se apartó en el acto impugnado de la finalidad que dicho acto debía perseguir.

Cabe destacar, además, que en el texto del acto impugnado no hay ningún indicio que permita inferir que la finalidad perseguida por el órgano emisor del acto fuera otra distinta a la de sancionar a la recurrente por la comisión de ilícitos administrativos, razón por la cual ante la falta de evidencias del vicio denunciado debe quien decide desestimar el alegato bajo análisis. Así se decide.

• De la Violación al Principio de Capacidad Contributiva

Ante lo argumentado, se debe señalar que el Principio de la Capacidad Contributiva, se encuentra íntimamente ligado al Principio de No Confiscatoriedad, los cuales han sido consagrados en nuestro Texto Fundamental, en sus artículos 316 y 317, respectivamente, a saber:

“Artículo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.”

“Artículo 317. No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”.

Respecto a la no confiscatoriedad del tributo previsto en el Texto Constitucional, ha expresado la Sala Constitucional que tal confiscatoriedad se configura cuando la tributación impuesta es desproporcionada, excesiva y fuera del contexto de la capacidad de contribuir del contribuyente. Este principio ha sido previsto en la Constitución a fin de limitar e impedir esta imposición exagerada así como para garantizar el derecho a la propiedad de los particulares (ver sentencia Nº 1866 del 2 de septiembre de 2004, caso: J.B.S. Publicidad, C.A.).; sosteniendo la misma Sala que “…para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiera de una necesaria e importante actividad probatoria por parte de los accionantes…” (Vid. Sentencia N° 200, de fecha 19/02/2004, caso: Caribe Motor C.A. y otros).

Ahora bien, del análisis del expediente judicial se evidencia que la recurrente no trajo al proceso ningún elemento de convicción que demostrara que con la imposición del reparo objeto del presente recurso, se viese sustraída injustamente una porción de su capital, al punto de considerarse confiscatoria, o que dicha calificación rompiese con su capacidad contributiva o económica. Asimismo, se observa que la recurrente no expresa sobre que base fáctica fundamenta tal alegato, limitándose a afirmar sin concatenación alguna con hecho que lo fundamente, que el acto administrativo cuya nulidad solicita viola el principio constitucional ya señalado; razón por la cual, ante la falta de motivación fáctica y de elementos probatorios de este alegato, no puede sino conducir a este órgano jurisiccional a su desestimación. Así se declara.

-VII -
DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1. SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, por el abogado Manuel José Olivieri González, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 139.259, en su carácter de apoderado judicial de la ciudadana MADLINE BESERENI DE BCHARA, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad No. V- 7.226.280 e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº V- 07226280-4, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0168 de fecha 27 de febrero de 2015 emanada del Gerente de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).
2. Se declara FIRME la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2015-0168 de fecha 27 de febrero de 2015 emanada del Gerente de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), la cual decidió el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente.
3. CONDENA al pago de las costas procesales a la ciudadana MADLINE BESERENI DE BCHARA, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad No. V- 7.226.280 e inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº V- 07226280-4, en una cantidad equivalente al tres por ciento (3%) de la cuantía del presente recurso contencioso tributario, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario del año 2014.
4. La contribuyente ciudadana MADLINE BESERENI DE BCHARA, ya identificada, deberá dar cumplimiento voluntario de la presente decisión dentro de los cinco (5) días siguientes a que quede firme la presente decisión.
Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República con copia certificada de conformidad con el artículo 98 del Decreto con Rango Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, para lo cual se comisiona al Juzgado (Distribuidor) de los Municipios Ordinarios y Ejecutores de Medidas de la Circunscripción del Área Metropolitana de Caracas. Se concede al notificado dos (2) días de término de la distancia de conformidad con el artículo 205 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente por disposición del artículo 339 del Código Orgánico Tributario 2014. Líbrese la correspondiente notificación. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la Sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los tres(03) días del mes de julio de dos mil diecisiete (2017). Año 207° de la Independencia y 158° de la Federación.
El Juez,

Abg. Pablo José Solórzano Araujo.
La Secretaria Suplente,

Abg. María Gabriela Alejos G.
En la misma fecha se cumplió lo ordenado.
La Secretaria Suplente,

Abg. María Gabriela Alejos G.

Exp. N° 3326
PJSA/ma/yc