TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 3069
SENTENCIA DEFINITIVA N° 1509

Valencia, 05 de diciembre de2017
207º y 158º

PARTE RECURRENTE: BELLOTA VENEZUELA, C.A
REPRESENTACIÓN JUDICIAL POR PARTE DE LA RECURRENTE: Abogados INGRID GARCÍA, NIZAR EL FAKIH, DAVID SANOJA, ROSARIO LAI, JOSSELYN TORRES, JUAN ARANDA, LIBIA D’AGOSTINO, MONICA NOGUERA, ORIANA PEREZ y DAVID CABRERA, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros.35.266, 175.573, 48.268, 122.099, 189. 105, 117.552, 228.911, 227.186, 188.249 y 211.612, respectivamente.
PARTE RECURRIDA: SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT)
REPRESENTACIÓN JUDICIAL POR PARTE DE LA RECURRIDA: Abogados JUAN HERNANDEZ y DEYANIRA MORILLO, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los N° 51.529 y 40.393.
MOTIVO DE LA ACCIÓN: RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO CONJUNTAMENTE CON SUSPENCIÓN DE EFECTOS.

I
ANTECEDENTES

El 06 de junio de 2013 los abogados Ingrid García, Nizar El Fakih, David Sanoja, Rosario Lai y Josselyn Torres, titulares de las cédulas de identidad Nº V.- 6.913.714, 18.629.305, 9.646.776, 16.948.525 y 19.630.626 e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 35.266, 175.573, 48.268, 122.099 y 189.105, respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales de BELLOTA VENEZUELA, C.A, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Aragua, en fecha 17 de enero de 1978, bajo el Nº 2, Tomo 4-B, modificando sus estatutos mediante Acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionista, registrado en el Registro ya mencionado, en fecha 14 de diciembre de 2005, bajo Nº 32, tomo 71-A y anteriormente denominada (INDUSTRIAS SANTA CRUZ, C.A) e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) Nº J-00128075-8; con domicilio procesal ubicado centro comercial y profesional La Trigaleña Plaza, piso 4, oficina 9, avenida cabriales, urbanización Trigaleña, escritorio Sanoja Lai& Asociados, Valencia estado Carabobo, interpusieron ante este tribunal recurso contencioso tributario con suspensión de efectos, contra el acto administrativo contenido en la resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCNT-SC-ASJ-2013-19564-003 de fecha 29 de abril de 2013 emanada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).
El 27 de junio de 2013 se le dio entrada a dicho recurso y le fue asignado el número de expediente 3069. Se ordenaron las notificaciones correspondientes de acuerdo a la Ley y se solicitó a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central de Servicio Nacional Integrado (SENIAT) la remisión del expediente administrativo conforme al artículo 264 el Código Orgánico Tributario 2001.
El 14 de agosto de 2014 se dictó auto en el cual el Juez Provisorio Pablo Jose Solórzano Araujo se abocó al conocimiento de la causa, dejando expresa constancia que transcurridos los lapsos establecidos en los artículos 86 y 90 para el allanamiento y la recusación se reanudaría la causa.
El 02 de julio de 2015 se dictó auto que estando a derecho el contribuyente se le apercibe que debe impulsar el proceso y manifestar su interés de continuar con el mismo, esto de acuerdo con el criterio establecido en sentencia número 1.960 de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 15 de diciembre de 2011, caso: Neira Judith Negrón Portillo.
El 06 de julio de 2015 el apoderado judicial de la recurrente, el abogado Juan Aranda, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 117.552, presentó diligencia consignando emolumentos para la continuidad del procedimiento y manteniendo el interés legítimo.
El 11 de agosto de 2015 la apoderada judicial de la recurrente, la Rosario Lai, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 122.099, presentó diligencia sustituyendo poder.
Al estar las partes a derecho y cumplirse con las exigencias establecidas en el Código Orgánico Tributario, en horas de despacho el día 06 de octubre de 2016 se admitió el recurso, así como se declaró improcedente la solicitud de suspensión de efectos y se ordenó la notificación a la Procuraduría General de la República de conformidad con el artículo 98 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República aplicable en razón de tiempo, lo cual una vez que constará en autos la boleta de notificación ya mencionada, comenzara a computarse los ocho (08) días de despacho de la prerrogativa procesal mencionada en el artículo anterior, una vez vencido dicho lapso, a partir del primer (1er) día de despacho siguiente comenzaría a transcurrir y quedaría el juicio abierto a pruebas de conformidad con lo establecido con los artículos 274 y 275 del Código Orgánico Tributario, siendo así, dicha notificación constó en autos desde el 24 de enero de 2017.
El 27 de mayo de 2015 se ordenó agregar el escrito de prueba presentado por la abogada Oriana Pérez, inscrita en el instituto de Previsión. Social del Abogado bajo el número 188.249, en su carácter de apoderada judicial de la recurrente. Así mismo se dejó constancia de que la otra parte no hizo uso de su derecho.
El 13 de marzo de 2017 este tribunal se pronunció sobre la admisión de las pruebas en el presente juicio.
En fecha 22 de junio de 2017 se celebró el acto de exhibición de documentos. En esa misma fecha se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas en el presente juicio, dando inicio de esta manera al término para la presentación de los respectivos informes que se efectuara al décimo quinto (15) día de despacho siguiente al de la presente fecha dentro de las horas que despache este juzgado, de conformidad con lo establecido en el artículo 281 del Código Orgánico Tributario.
El 19 de junio de 2017 se ordenó agregar el escrito de informes presentado por la recurrente, dejando constancia del vencimiento del término para la presentación de los respectivos informes y que la otra parte no hizo uso de su derecho. De igual manera se dejó constancia de la apertura del lapso para las observaciones.
El 26 de julio de 2017 se ordenó agregar el escrito de informes extemporáneo presentado por la abogada Deyanira Morillo, apoderada judicial de la Administración Tributaria.
En fecha 07 de agosto de 2017 se dejó constancia del vencimiento del lapso para la presentación de las observaciones en la causa destacando que las partes no hicieron uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa.
El 03 de noviembre de 2017 se difirió el pronunciamiento de la sentencia y fija un lapso de 30 días continuos siguientes a la presente fecha para dictarla.

II
ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La contribuyente, primordialmente deja constancia de lo siguiente: “…con el objeto de interponer un RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO contra parte de la Resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCNT-SC-ASJ-2013-19564-003 de fecha 29 de abril de 2013 y notificada a nuestra representada en fecha 30-014-13, emanada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, Cagua, Estado Aragua, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (en adelante también la “Gerencia Regional del SENIAT”), cuya copia anexamos al presente marcada “D” (en lo sucesivo también la “Resolución Recurrida”), mediante la cual se confirmó la decisión contenida en la Resolución de imposición de Sanción No. GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-119 de fecha 25 de enero de 2007 y notificada en fecha 31 de julio de 2009, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional del SENIAT la cual en copia anexamos al presente marcada “E”, que impuso a nuestra representada sanciones de multas por supuesto incumplimientos de deberes formales, cuya sumatoria total ascendió a la cantidad de un mil seiscientas veintidós con cincuenta Unidades Tributarias (1.622,50 U.T), impugnación que ejercemos PARCIALMENTE solo en que se refiere a la sanción de multa de 1.590 Unidades Tributarias (U.T.) por la emisión por parte de Bellota de 1.986 facturas durante el año 2005 que no registraron la condición de la operación (a crédito o de contado)…” (Negrillas del recurrente) (Folio 01 y 02)
Fundamenta el recurso contencioso tributario, en la presunta incursión del acto administrativo de violación del principio de irretroactividad de la Ley, por lo que arguye lo siguiente:
“En este Recurso Jerárquico nuestra representada formuló varios alegatos en contra de todas las sanciones impuestas. Pero particularmente respecto a la improcedencia de la sanción por el supuesto ilícito formal de emitir facturas sin indicar la condición de operación (a crédito o de contado), cuestión que es la que interesa dilucidar en la presente causa, nuestra representada alegó que para dictar esta sanción la Administración se fundamentó en una norma que al momento de notificar el acto ya no existía.
Por su parte, respecto a esta misma sanción, nuestra representada alegó la violación del principio constitucional relativo a la aplicación retroactiva de normas más favorable al contribuyente, principio concretamente previsto en el Art. 24 de la Constitución Nacional, por el hecho que, aun cuando como principio general debe aplicarse ratione temporis la norma vigente para el momento en que se generó el ilícito formal, tal aplicación debió descartarse porque antes de surtir efectos el acto administrativo fundamentado en aquella norma, había entrado en vigencia en el ordenamiento jurídico una norma más favorable para el contribuyente, es decir, una norma que eliminó la exigencia de registrar en las facturas la condición de la operación (a crédito o de contado)
Sin embargo sobre este particular, al igual que sobre los demás argumentos esgrimidos contra el resto de las multas, la Administración Tributaria consideró que los alegatos de mi representada resultaban “improcedentes”
(…)
Aunque la fundamentación de la Administración Tributaria fue sumamente confusa, no siguió un debido hilo argumentativo, ni respondió a cada una de las formulaciones que dentro del alegato de improcedencia de la sanción por la emisión de las facturas sin indicación de la condición argumentó nuestra representada en su recurso jerárquico, sí fue suficiente como para dejar ver que la Administración obvió por completo el argumento de la retroactividad, tratando cuestiones que no eran controvertidas, como que el supuesto de hecho indebidamente sancionado ocurrió cuando la norma que le sirvió de respaldo al acto estaba vigente, o que las sanciones no violan el principio de capacidad contributiva ni el principio de no confiscatoriedad, como si esos temas hubieran sido parte de la controversia planteada en sede administrativa.
El hecho es que no existe ninguna divergencia entre la Administración y nuestra representada respecto a qué norma estaba vigente cuando se incurrió en el hecho. No es eso lo que se discute, no es ese el debate planteado, como errada y deliberadamente intenta dejar ver la Administración en la Resolución recurrida al no tener nada consistente que aducir respecto al derecho constitucional de nuestra representada de exigir que le sea aplicable, como excepción al principio de irretroactividad, una norma posterior a un hecho anterior a su vigencia, cuando esta norma posterior sea más favorable para el contribuyente, como ocurrió en el presente caso antes de que el acto administrativo fuera notificado a nuestra representada , es decir, antes de que empezara a surtir efectos.
De manera que nuestra representada sí emitió facturas sin indicar si eran operaciones comerciales a crédito o de contado. Y nuestra representada acepta que para el momento de emitir estas facturas la norma vigente le exigía indicar qué tipo de operaciones era. Sobre ello no existe discusión.
La discusión sobre este particular, estimado juez, se centra en determinar si para el momento en que jurídicamente empezó a surtir efectos el acto administrativo, la norma que le servía de respaldo o no vigente. Y la única respuesta a esta cuestión es definitivamente que no, pues antes de que el acto administrativo fuera notificado, el fundamento normativo de la sanción aquí recurrida desapareció, fue derogado por una nueva norma que no exigió indicar en las facturas la condición de la operación (a crédito o de contado).
Y frente a ello no cabe la posibilidad de argumentar que la norma aplicable ratione tempore (SIC) era aquella, pues tal argumento ha de descartarse por cuanto no resiste al derecho constitucional del contribuyente de que le sea aplicada retroactivamente una norma más favorable, como lo dispone el Art. 24 de la Constitución Nacional, y el tercer aparte Art. 8 del COT, más aun cuando, como en este caso, la norma más favorable estaba vigente desde antes de que fuera notificado el acto administrativo a nuestra representada, es decir, desde antes de que jurídicamente empezará a surtir efectos el acto administrativo.” (Folio 06 y 07)
Continuó manifestando que: “En efecto, la impugnación que aquí ejercemos es parcial por cuanto solo es contra la sanción de multa de 1.590 Unidades Tributaria (U.T.) por la emisión por parte de Bellota de 1.986 facturas durante el año 2005 que no registraron la condición de la operación
De allí que, tal como puede apreciar este honorable tribunal en los anexos que acompañamos al presente marcados “G” “H” e “I”, nuestra representada antes de ejercer el presente recurso y estando dentro de la oportunidad legal para ello, procedió a efectuar los pagos por concepto de multa de: 15 U.T, por la no exhibición del RIF en el aviso impreso en la publicidad; multa de 12.50 U.T., por la consignación del libro de ventas sin registro cronológico de algunas de ventas; y multas de 5 U.T., por la no exhibición de la última declaración del ISLR en un lugar visible del establecimiento.”(Negrillas del recurrente) (Folio08)
Asimismo, manifestó que: “Tal como lo hemos descrito en los antecedentes del presente, nuestra representada efectivamente emitió facturas durante el año 2005 que no registraron la condición de la operación (a crédito o de contado), aun cuando durante ese año 2005 el ordenamiento jurídico vigente lo exigía, toda vez que se encontraba en rigor la Resolución No 320, mediante la cual la se dictaron las disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos, emanada del entonces Ministerio de Finanzas, y publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999 (en lo sucesivo también la “Resolución No. 320”)
(…)
Ahora bien, en fecha 31 de julio de 2009 nuestra representada fue notificada de la Resolución de Imposición de Sanción No. GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-119 de fecha 25 de enero de 2007, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional del SENIAT, mediante la cual se determinó que había incurrido en el incumplimiento de deberes formales y se le impusieron sanciones de multa que alcanzaron la suma total de 1.622, 50 U.T. Particularmente, en esta Resolución la División de Fiscalización de la Gerencia Regional del SENIAT impuso sanción de multa de 1.590 U.T., por la emisión de 1986 facturas que no registraron la condición en que se efectuó la operación (a crédito o de contado), fundamentándose en el citado Art. 2º literal de la Resolución No. 320.
El hecho es que para la fecha se encontraba derogada la Resolución No. 320. Es decir, para el 31 de julio de 2009 – fecha en se que se notificó a nuestra representada, y, por tanto, fecha a partir de la cual empezó a surtir efectos jurídicos el acto administrativo emanado de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional del SENIAT- se encontraba derogada la Resolución No. 320.
Así, para el 31 de julio de 2009 la normativa vigente era la Providencia Administrativa No. 257, mediante la cual se establecen las normas generales de emisión de facturas y otros documentos, emanada del SENIAT, adscrita al Ministerio del Poder Popular para las Finanzas, y publicada en la Gaceta Oficial No. 38.997 de fecha 19 de agosto de 2008 (en lo sucesivo también la “Providencia No. 257”).
Esta Providencia No. 257, norma vigente para el momento en que se notificó a nuestra representada, no estableció el requisito de indicar la condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito. Es decir, eximió a los contribuyentes de la obligación de indicar en las facturas si la operación efectuada era a crédito o de contado, como sí lo exigía la Resolución No. 320 en virtud de la cual se dictó en perjuicio de nuestra representada la Resolución de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional del SENIAT.
Resulta evidente, pues, que para la fecha en que la mencionada Resolución fue notificada a nuestra representada, la sanción de multa de 1.590 U.T., por la emisión de 1986 facturas que no registraron la condición en que se efectuó la operación (a crédito o de contado) se fundamentó en el Art. 2º del literal p de la Resolución No. 320, la cual no estaba vigente para el momento de notificación del acto administrativo, encontrándose vigente, en su lugar, una norma que sobre este particular resultó ser más favorable para nuestra representada, pues la eximió de indicar tal condición en sus facturas, debiendo, por tanto, aplicarse esta última de forma retroactiva por resultar la norma más favorable, de conformidad con lo previsto en el Art. 24 de la Constitución Nacional y el tercer aparte del Art. 8 del COT. ” (Folio08 y 09).
De igual manera arguyó: “Con esta precisión sobre la notificación como requisito necesario para el acto administrativo adquiera eficacia, precisamos entonces estimado juez, reafirmar que para el momento en que la Resolución de Imposición de Sanción No. GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-119 emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional del SENIAT fue notificada (31 de julio de 2009), la norma que utilizó de fundamento para sancionar a nuestra representada por no indicar la condición de la operación en sus facturas ya no existía, no estaba vigente. Estaba vigente, en su lugar, una norma que sobre este tema resultó ser más favorable, por lo que en este caso ha debido aplicarse a los hechos acaecidos antes de su entrada en vigencia por fuerza del Art. 24 de la Constitución Nacional y del tercer aparte del Art. 8 del COT, es decir, aplicarse retroactivamente por ser una norma más favorable, más aun cuando estaba vigente antes de que la Resolución del SENIAT adquiriera eficacia jurídica.” (Folio 11)
Por último, trajo a colación el contenido de la sentencia Nº 570 de fecha 28 de abril de 2011, caso: UOMO SHOP SAM-VAL, C.A, emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
Concluye la contribuyente con la solicitud de amparo cautelar de suspensión de efectos.

-III-
ALEGATOS DEL ENTE RECURRIDO

La parte recurrida, a pesar de encontrarse debidamente notificada de la presente causa, presentó el escrito de informes de forma extemporánea.

-IV-
DE LAS PRUEBAS

POR LA PARTE RECURRENTE:
Junto con su escrito recursivo, la parte recurrente consignó las siguientes documentales:
1. Copia del Acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionista registrado ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del estado Aragua bajo el Nº 32, tomo 71-A, de fecha 14 de diciembre de 2005;la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente, el cual corre inserto desde el folio 18 hasta el folio 22.
2. Copia del Registro de Información Fiscal (R.I.F) Nº J00128075-8; correspondiente a la sociedad mercantil BELLOTA VENEZUELA, C.A, la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente, el cual corre inserto en el folio 23.
3. Poder otorgado ante la Notaría Pública Cuarta de Maracay del municipio Chacao del estado Miranda, en fecha 03 de junio de 2013, bajo el Nº 07, Tomo 218 de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente, el cual corre inserto desde el folio 24 hasta el folio 30.
4. Copia de la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCNT-SC-ASJ-2013-19564-003 de fecha 29 de abril de 2013 emanada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT); la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente, el cual corre inserto desde el folio 31 hasta el folio 65.
5. Copia de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-119 de fecha 25 de enero de 2007 emanada por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT); la cual fue ratificada durante el lapso de promoción de pruebas, por tanto, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente, el cual corre inserto desde el folio 66 hasta el folio 70.
6. Copia de Escrito de Descargo consignado por la contribuyente ante la Administración Tributaria en fecha 24 de agosto de 2009; la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en capítulo siguiente, el cual corre inserto desde el folio 71 hasta el folio 95.
7. Copia de la Planilla para Pagar (Liquidación) forma 901 Nº 102201226001048, por concepto de multa por la cantidad de seiscientos noventa Bolívares sin céntimos (Bs. 690,00), con sello de recibido por caja N° 1 del Banco Industrial de Venezuela, C.A., Taquilla Seniat, Maracay de fecha 21 de mayo de 2013, lo cual por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente, la cual corre inserta en el folio 96.
8. Copia de la Planilla para Pagar (Liquidación) forma 901 Nº 102201226001049, por concepto de multa por la cantidad de quinientos setenta y cinco Bolívares sin céntimos (Bs. 575,00), con sello de recibido por caja Nº 1 del Banco Industrial de Venezuela, C.A., Taquilla Seniat, Maracay de fecha 21 de mayo de 2013, lo cual por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente, la cual corre inserta en el folio 97.
9. Copia de la Planilla para Pagar (Liquidación) forma 901 Nº 102201226001049, por concepto de multa por la cantidad de doscientos treinta Bolívares sin céntimos (Bs. 230,00), con sello de recibido por caja Nº 1 del Banco Industrial de Venezuela, C.A., Taquilla Seniat, Maracay de fecha 21 de mayo de 2013, lo cual por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente, la cual corre inserta en el folio 98.
De las pruebas consignadas en el escrito de promoción:
10. Promovió la Exhibición del expediente administrativo, la cual fue admitida mediante auto de fecha 13 de marzo de 2017, dicha exhibición se llevó a cabo el 22 de junio del mismo año.
POR LA PARTE RECURRIDA:
La parte recurrida no hizo uso del lapso probatorio ni consignó el expediente administrativo respectivo a la presente causa.

-VI-
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

En el presente caso, el thema decidendum se circunscribe a determinar la validez del acto administrativo dictado por la Administración Tributaria, previamente identificado, únicamente en relación a que si la sanción impuesta por el incumplimiento de deberes formales, al emitir 1.986 facturas durante el período de enero de 2005 hasta diciembre de 2005, sin la indicación de la condición de la operación (a crédito o de contado) en contraposición a lo estipulado en el literal “P” del artículo 2 de la Resolución Nº 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 y el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado 2006, en concordancia con numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario 2001, violenta el principio de irretroactividad de la Ley, establecido en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y del artículo 8 del Código.
Planteada la controversia según lo expuesto, luego de analizar los argumentos de las partes, leídos los fundamentos de derecho de las resoluciones impugnadas, y apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este Tribunal pasa a dictar sentencia en los términos siguientes:
Como punto principal, se deja constancia que no es materia controvertida al no haber sido objetas por el recurrente, el incumplimiento de las formalidades en el libro de ventas, no exhibir en un lugar visible de su establecimiento la última declaración definitiva del Impuesto Sobre la Renta y no exhibir en el aviso impreso de publicidad del establecimiento el registro de Información Fiscal (R.I.F), por lo tanto quedan firmes. Así mismo tampoco es objeto de controversia que el contribuyente efectuó el pago de las multas impuestas por dichos incumplimientos. Tampoco es objeto de controversia que en virtud de haberlo admitido al recurrente que incumplió con lo estipulado en el literal “P” del artículo 2 de la Resolución Nº 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 y el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado 2006 en concordancia con numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario 2001, al emitir 1.986 facturas durante el período de enero de 2005 hasta diciembre de 2005.Así se declara.
Este Tribunal considera oportuno destacar como punto previo que, a los fines de resolver las denuncias planteadas, debe el Tribunal descender a la revisión exhaustiva de las actas que integran el expediente administrativo, a los fines de verificar que el procedimiento en sede administrativa, se haya sustanciado y decidido respetando los preceptos constitucionales y legales relativos al debido proceso y derecho a la defensa.
Ahora bien, debido a que la Administración Tributaria no consignó el expediente administrativo, lo cual es obligación de la Administración de llevar el expediente administrativo, el cual constituye “el cuerpo material o documental” del procedimiento, lo cual significa que en él deben recogerse todas las actuaciones de la Administración y del administrado. Así, con la formación del expediente, la Administración garantiza al administrado la publicidad de todos los actos del procedimiento y en el caso de los procedimientos de investigación tributaria, el contenido del expediente ofrece certeza acerca de los hechos u omisiones que se hubieren apreciado sobre la situación tributaria del sujeto pasivo de la investigación.
Siendo pertinente traer a colación el criterio de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de la sentencia Nº 00272 del 28 de marzo de 2012, en donde señaló lo que de seguidas se transcribe:
“El principio de legalidad que informa la actividad de la Administración Pública y que en nuestro ordenamiento se encuentra consagrado en el artículo 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, produce como consecuencia, dada la necesaria adecuación del actuar de la Administración a la Ley, que los actos mediante los cuales se ejecutan los cometidos de esta, están revestidos de una presunción de legalidad, la cual genera a su vez, que dichos proveimientos surtan plenos efectos jurídicos desde el momento de su emisión y no se requiera del auxilio de otro poder público para consolidar su ejecución (principio de ejecutividad y ejecutoriedad de los actos administrativos).
En este sentido, una vez que la Administración manifiesta su voluntad, el acto que la contiene luego de notificarse, es capaz de producir todos sus efectos hasta tanto no sea revocado por la propia Administración en ejercicio de su poder de autotutela o anulado a través del pronunciamiento sobre su legalidad de un órgano jurisdiccional, pudiendo la Administración por sí misma hacer efectivo el cumplimiento de los actos que emanan de ella de conformidad con lo previsto en el artículo 8 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
De igual forma, acorde con los anotados principios y con lo dispuesto en el artículo 87 eiusdem, ‘La interposición de cualquier recurso no suspenderá la ejecución del acto impugnado, salvo previsión legal en contrario’, por lo que la existencia de recursos administrativos o acciones judiciales cuya resolución se encuentre pendiente, no es óbice para que el acto cuestionado surta efecto y sea ejecutado”.
Por lo tanto, se constata que tan solo corren insertas en el presente expediente la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCNT-SC-ASJ-2013-19564-003 de fecha 29 de abril de 2013 emanada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) y la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-119 de fecha 25 de enero de 2007 emanada por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT); consignadas por la recurrente; siendo así, destaca este tribunal la insuficiencia de pruebas presentadas por el accionante y de conformidad con el criterio anteriormente transcrito, con referencia de la presunción de veracidad y legalidad que reviste a los actos administrativos, el cual su resulta no sería otro sino su validez, mientras no se demuestre lo contrario, por ende se declara veraz los hechos señalados en los motivos de los actos impugnados. Así se establece.
La contribuyente alegó violación del principio de irretroactividad de la Ley, establecido en el artículo 24 de la Constitución la República Bolivariana de Venezuela y del artículo 8 Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable ratione temporis, en virtud de al momento de notificar en fecha 31 de julio de 2009, a la contribuyente de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-119 de fecha 25 de enero de 2007, de la sanción por incumplimiento de deberes formales al emitir 1.986 facturas durante el período de enero de 2005 hasta diciembre de 2005, en oposición a lo estipulado en el literal “P” del artículo 2 de la Resolución Nº 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 y el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicables en razón de tiempo.
El principio de la irretroactividad de la ley, el cual se consagra en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en los siguientes términos:
“Artículo 24: Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo o a la rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.
Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o a la rea.”
Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas.
Por su parte, el Código Orgánico Tributario de 2001 dispone en su artículo 8, el cual resulta aplicable ratione temporis, lo siguiente:
“Artículo 8.- Las leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran, se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.
Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aún en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.
Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.
Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo”.
Del artículo anteriormente transcrito, se concluye que el principio general es que la entrada en vigencia de las leyes tributarias es a partir del vencimiento del término previo que ellas establezcan; no obstante, a los fines de la aplicación de la mencionada norma, se hace una distinción entre normas sustantivas y normas de procedimiento.
Con respecto a las normas de procedimiento, las mismas tendrán aplicación inmediata aun durante los procesos que se encuentren en curso. Ahora bien, con respecto a las normas sustantivas se debe precisar que cuando esas normas tributarias establezcan tributos que se determinen o liquiden por períodos, regirán en el ejercicio fiscal inmediatamente siguiente a aquél que se inicie una vez que entre en vigencia la ley, en aras de resguardar el principio de seguridad jurídica de las partes intervinientes en la relación impositiva.
Así mismo, establece que ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.
En conexión con estas disposiciones, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél.
Es oportuno señalar que la denuncia de inconstitucionalidad por violación del principio de irretroactividad de la ley, ya ha sido resuelta en diversos fallos dictados por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, entre los cuales se pueden mencionar, la sentencia Nº 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela S.A., criterio ratificado en decisión Nº 00063 del 21 de enero de 2010, caso: MajesticWay C.A., y la Nº 00587 de fecha 11 de mayo de 2011, caso: Citibank, N.A; en donde, la Sala insiste que este tiene por finalidad salvaguardar los derechos a la defensa y al debido proceso, en aras de garantizar la seguridad jurídica de las partes, mediante la prohibición de aplicar una normativa a los casos que se hayan presentado con anterioridad a su vigencia, es decir, que la disposición novedosa resulta ineficaz para regular los supuestos de hecho planteados en el pasado, permitiéndose, sin embargo, la retroactividad de la norma sólo en casos excepcionales y permitidos por la Ley.
Por consiguiente, es de conocimiento general que los actos administrativos, solo por el hecho de tales se encuentran revestidos de una presunción de legalidad y legitimidad, esta presunción encuentra su razón de ser, en el hecho cierto de que la Administración Pública obra en resguardo de los intereses generales, los cuales deben privar sobre los intereses particulares. Destacando que, para que un acto administrativo sea totalmente válido debe adoptarse conforme a los principios de separación de poderes, de legalidad, de respeto de las situaciones jurídicas subjetivas y de responsabilidad, principios estos que constituyen los fundamentos del Estado de Derecho, a los cuales debe someterse la actividad de la Administración. Cuando ésta, en ejercicio de sus potestades actúa en desconocimiento de algunos de dichos principios, sus decisiones serán susceptibles de ser recurridas en vía administrativa, contencioso administrativa o en este caso Contencioso Tributaria por transgredir el ordenamiento jurídico dentro del cual debe desenvolverse y dependiendo de la gravedad del vicio que comporten podrán ser declaradas nulas o anulables.
Por tal, los actos administrativos, en especial aquellos de carácter sancionador, deben ir precedidos de un procedimiento administrativo en el cual existe una serie de normas que constituyen verdaderas garantías jurídicas contra los posibles abusos de la administración. Para ello, como ya se ha mencionado, el legislador ha acuñado una serie de principios que fungen como escudo protector del administrado frente al Ius Puniendi del Estado. Los principios derivados de la idea de eficacia administrativa se encuentran enmarcados dentro de este contexto, en el sentido de que cuando las actuaciones administrativas se llevan a cabo de forma regular, responsable, eficiente y ajustada a derecho, devienen en un mayor grado de seguridad jurídica para el administrado y en definitiva al interés general.
La teoría de los elementos estructurales del acto administrativo, citada solo a efectos ilustrativos, tiene origen francés - al igual que todo el derecho administrativo– y llegó a Venezuela a través de la doctrina, luego fue desarrollada por la jurisprudencia y finalmente fue elevada a rango legal con la promulgación de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA).
Así tenemos que en nuestro derecho, podemos distinguir los siguientes elementos del acto administrativo: En primer lugar encontramos la competencia, prevista en los artículos 18 ordinales 1, 2, 7 y 8 y 19 ordinal 4 de la LOPA; en segundo lugar tenemos la forma que en su concepción general, atiende a dos aspectos uno es la forma como expresión de la voluntad de la Administración o motivación, prevista en los artículos 9 y 18 de la LOPA, y el procedimiento administrativo, previsto en los artículos 5, 19 ordinal 4, 48, 67 y 70 de la LOPA; en tercer lugar tenemos el fin, establecido en los artículos 206 de la Constitución y 12 de la LOPA; en cuarto lugar podemos decir que tenemos el objeto, regulado en los artículos 18 ordinal 6 y 19 ordinal 3 de la LOPA; en quinto lugar está la causa, consagrada en los artículos 18 ordinal 5, 62, 89 y 19 ordinal 2 de la LOPA; en sexto, séptimo y octavo lugar encontramos como vicios la discrecionalidad, proporcionalidad y adecuación, señalados en el artículo 12 de la LOPA.
Cuando un acto administrativo carezca de alguno de estos elementos estructurales, podemos afirmar que se encuentra afectada la legalidad del mismo y por ende su validez, los cuales mutatis mutandis son aplicables al caso de autos, independientemente de que su forma se encuentre establecida en una norma de carácter tributario.
En atención a lo anteriormente expuesto, considera este Juzgado es oportuno traer a colación el artículo 240 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable en razón de tiempo, en donde prevé la nulidad absoluta de aquellos actos que incurran en los siguientes supuestos:
“Artículo 240. Los actos de la Administración Tributaria serán absolutamente nulos en los siguientes casos:
1. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional o legal, o sean violatorios de una disposición constitucional.
2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo y que haya creado derechos subjetivos, salvo autorización expresa de la Ley.
3. Cuando su contenido sea de imposible o ilegal ejecución.
4. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido”
Por tanto, para que se declare la nulidad absoluta de un acto administrativo tiene que encuadrar en alguno de los supuestos previstos en el anteriormente trascrito artículo.
Considerando todo lo expuesto y con respecto al alegato del recurrente, este Tribunal estima necesario transcribir lo que al efecto disponen los artículo 1 y literal “P” del artículo 2 de la Resolución Nº 320 publicado en Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, así como el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 2006, y el numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicables en razón en tiempo, establecen lo siguiente:
“Artículo 1: Los contribuyentes y responsables a que se refiere el derecho Ley de impuesto al valor agregado, que emitan facturas, otros documentos equivalentes que autorice la administración, órdenes de entrega o guías de despacho, notas de débito, notas de crédito, soportes o comprobantes, relacionados con la ejecución de operaciones de venta o prestación de servicios, deberán cumplir con las disposiciones establecidas en la presente resolución.
Párrafo único: Cuando por autorización de la administración se emitan documentos equivalentes que sustituyan a las facturas, también deberán cumplirse los requisitos establecidos en la presente Resolución.”
“Artículo 2: Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos:
(…)
p) Condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo. Si la operación es a crédito, precisar su monto, el plazo, la cantidad de cuotas, monto de cada una de ellas, tasa de interés, monto total de los intereses y en su caso, si se pacto actualización del saldo de precio o de la tasa de interés y el y el modo de actualización.”
“Artículo 57. La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, y demás documentos que se generen conforme a lo previsto en esta Ley.
En todo caso, la factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación:
1. Numeración consecutiva y única de la factura o documento de que se trate. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada establecimiento o sucursal. Los agentes de retención a que se refiere el artículo 11 de esta Ley, emplearán una numeración distinta a la utilizada para emitir los documentos propios de sus actividades.
2. Número de Control consecutivo y único por cada documento impreso, que se inicie con la frase “N° de Control…”. Este número no estará relacionado con el número de facturación previsto en el numeral anterior, salvo que el contribuyente así lo disponga. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada establecimiento o sucursal. Si el contribuyente solicita la impresión de documentos en original y copias, tanto el original como sus respectivas copias deberán contener el mismo Número de Control. El orden de los documentos deberá comenzar con el Número de Control 01, pudiendo el contribuyente repetir la numeración cuando ésta supere los ocho (8) dígitos.
3. Nombre completo y domicilio fiscal del emisor, si se trata de una persona natural; o denominación o razón social y domicilio fiscal, si el emisor es una persona jurídica, comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico.
4. Número de inscripción del emisor en el Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), en caso de poseer este último.
5. Nombre completo del adquirente del bien o receptor del servicio, Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), en caso de poseer este último.
6. Especificación del monto del impuesto según la alícuota aplicable, en forma separada del precio o remuneración de la operación.
El incumplimiento de cualquiera de los requisitos precedentes ocasionará que el impuesto incluido en el documento no genere crédito fiscal. Tampoco se generará crédito fiscal cuando la factura o documento no esté elaborado por una imprenta autorizada, si ello es exigido por las normas sublegales que desarrollan esta Ley; o cuando el formato preimpreso no contenga los requisitos previstos en los numerales 1, 2, 3 y 4 de este artículo. El Reglamento podrá exigir el cumplimiento de otros requisitos para la generación del crédito fiscal. En todo caso, el incumplimiento de cualquier otro requisito distinto a los aquí previstos, no impedirá la generación del crédito fiscal, sin perjuicio de las sanciones establecidas en el Código Orgánico Tributario por el incumplimiento de deberes formales.
La Administración Tributaria dictará las normas para asegurar el cumplimiento de la emisión y entrega de las facturas y demás documentos por parte de los sujetos pasivos de este impuesto, tales como la obligación de los adquirentes de los bienes y receptores de los servicios de exigir las facturas y demás documentos, en los supuestos previstos en esta Ley, en el Reglamento y en las demás disposiciones sublegales que la desarrollen. A los fines de control fiscal, la Administración Tributaria podrá igualmente establecer mecanismos de incentivos para que los no contribuyentes exijan la entrega de las facturas y demás documentos por parte de los sujetos pasivos.
Parágrafo Primero: La Administración Tributaria podrá establecer normas tendentes a regular la corrección de los errores materiales en que hubiesen podido incurrir los contribuyentes al momento de emitir las facturas y cualquier otro documento equivalente que las sustituyan.
Parágrafo Segundo: En los casos de ventas de bienes muebles o prestaciones de servicios cuyo pago por parte del adquirente sea efectuado mediante cheque, éste deberá emitirlo a nombre del contribuyente, según el nombre o razón social reflejado en el comprobante del Registro de Información Fiscal (RIF) del contribuyente. A los efectos de esta norma, los contribuyentes están obligados a exhibir en un lugar visible del establecimiento la copia del comprobante de inscripción del Registro de Información Fiscal (RIF).
Parágrafo Tercero: En las operaciones de ventas de exportación de bienes muebles corporales y de exportación de servicios, no se exigirá a los contribuyentes el cumplimiento de los requisitos, formalidades y especificaciones, a que se contrae el encabezamiento de este artículo para la impresión y emisión de las facturas y de los documentos equivalentes que las sustituyan.”
“Artículo 145: Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:
(…)
5. Exhibir en las oficinas o ante los funcionarios autorizados, las declaraciones, informes, documentos, comprobantes de legítima procedencia de mercancías, relacionadas con hechos imponibles, y realizar las aclaraciones que les fueren solicitadas.”
Así mismo, se transcribe el contenido de los artículos 13 y 14 de la Providencia Administrativa Nº/SNAT/2008/0257, de fecha 19 de agosto de 2008, emanada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), vigente al momento de notificar el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-119 de fecha 25 de enero de 2007, al recurrente:
“Artículo 13.- Las facturas emitidas sobre formatos o formas libres, por los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, deben cumplir los siguientes requisitos:
1. Contener la denominación de "Factura".
2. Numeración consecutiva y única.
3. Número de Control preimpreso.
4. Total de los Números de Control asignados, expresado de la siguiente manera "desde el Nº... hasta el Nº... ".
5. Nombre y Apellido o razón social, domicilio fiscal y número de Registr1nfco de Información Fiscal (RIF) del emisor.
6. Fecha de emisión constituida por ocho (8) dígitos.
7. Nombre y Apellido o razón social y número de Registro Único de Información Fiscal (RIF), del adquirente del bien o receptor del servicio. Podrá prescindirse del número de Registro Único de Información Fiscal (RIF), cuando se trate de personas naturales que no requieran la factura a efectos tributarios, en cuyo caso deberá expresarse, como mínimo, el número de cédula de identidad o pasaporte, del adquirente o receptor.
8. Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio, con indicación de la cantidad y monto. Podrá omitirse la cantidad en aquellas prestaciones de servicio que por sus características ésta no pueda expresarse. Si se trata de un bien o servicio exento, exonerado o no gravado con el impuesto al valor agregado, deberá aparecer aliado de la descripción o de su precio, el carácter E separado por un espacio en blanco y entre paréntesis según el siguiente formato: (E).
9. En los casos que se carguen o cobren conceptos en adición al precio o remuneración convenidos o se realicen descuentos, bonificaciones, anulaciones y cualquier otro ajuste al precio, deberá indicarse la descripción y valor de los mismos.
10. Especificación del monto total de la base imponible del impuesto al valor agregado, discriminada según la alícuota, indicando el porcentaje aplicable, así como la especificación del monto total exento o exonerado.
11. Especificación del monto total del impuesto al valor agregado, discriminado según la alícuota indicando el porcentaje aplicable.
12. Indicación del valor total de la venta de los bienes o de la prestación del servicio o de la suma de ambos, si corresponde.
13. Contener la frase "sin derecho a crédito fiscal", cuando se trate de las coplas de las facturas.
14. En los casos de operaciones gravadas con el impuesto al valor agregado, cuya contra prestación haya sido expresada en moneda extranjera, equivalente a la cantidad correspondiente en moneda nacional, deberán constar ambas cantidades en la factura, con indicación del monto total y del tipo de cambio aplicable. 7
15.Razón social y el número de Registro Único de Información Fiscal (RIF), de la imprenta autorizada, así como la nomenclatura y fecha de la Providencia Administrativa de autorización.
16. Fecha de elaboración por la imprenta autorizada, constituida por ocho (8) dígitos. Artículo”
“Artículo 14.- Las facturas emitidas mediante Máquinas Fiscales por los contribuyentes ordinarios del Impuesto al valor agregado, deben contener la siguiente información:
1. La denominación "Factura".
2. Nombre y apellido o razón social, número de Registro Único de Información Fiscal (RIF) y domicilio fiscal del emisor.
3. Número consecutivo y único.
4. La hora y fecha de emisión.
5. Descripción, cantidad y monto del bien o servicio. Podrá omitirse la cantidad en las prestaciones de servicio que por sus características no puedan expresarse. En los casos en que las características técnicas de la máquina fiscal limiten la Impresión de la descripción específica del bien o servicio, deben identificarse los mismos genéricamente. Si se tratare de productos o servicios exentos, exonerados o no sujetos del Impuesto al valor agregado, debe aparecer, junto con de la descripción de los mismos o de su precio, el carácter E separado por un espacio en blanco y entre paréntesis según el siguiente formato: (E). La descripción del bien o servicio debe estar separada, al menos, por un carácter en blanco de su precio. En caso de que la longitud de la descripción supere una línea, el texto puede continuar en las líneas siguientes imprimiéndose el correspondiente precio en la última línea ocupada.
6. En los casos que se carguen o cobren conceptos en adición al precio o remuneración convenidos o se realicen descuentos, bonificaciones, anulaciones y cualquier otro ajuste al precio, deberá indicarse la descripción y valor de los mismos.
7. Especificación del monto total de la base imponible del impuesto al valor agregado, discriminada según la alícuota, indicando el porcentaje aplicable, así como la especificación del monto total exento o exonerado.
8. Especificación del monto total del impuesto al valor agregado, discriminado según la alícuota indicando el porcentaje aplicable.
9. En los casos de operaciones gravadas con el impuesto al valor agregado, cuya contra- prestación haya sido expresada en moneda extranjera, equivalente a la cantidad correspondiente en moneda nacional, deben constar ambas cantidades en la factura, con indicación del monto total y del tipo de cambio aplicable.
10. Indicación del valor total de la venta de los bienes o de la prestación del servicio o de la suma de ambos, si corresponde, precedido de la palabra "TOTAL" y, al menos, un espacio en blanco.
11. Logotipo Fiscal seguido del Número de Registro de la Máquina Fiscal, los cuales deben aparecer en ese orden al final de la factura, en una misma línea, con al menos tres (3) espacios de separación. Las facturas emitidas mediante Máquinas Fiscales darán derecho a crédito fiscal o al desembolso, cuando, además de cumplir con todos los requisitos establecidos en este artículo, la misma Imprima el nombre o razón social y el número de Registro Único de Información Fiscal (RIF) del adquirente o receptor de los bienes o servicios en la propia factura.”
Por su parte, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 00004 de fecha 25 de enero de 2017, caso: PROMOCIONES LA TORA 2003, C.A, señaló lo siguiente:
“Con relación a la sanción de multa impuesta por la emisión de facturas que incumplen con el requisito establecido en el literal “p” (especificación de la condición de la operación, “crédito o contado”)…) del artículo 2 de la Resolución Nº 320 del 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, arguyó la contribuyente que la misma “menoscaba el derecho a la defensa y al debido proceso, en vista de que se le prejuzga como culpable desde el inicio del procedimiento sancionatorio, al determinar a priori el incumplimiento de un deber formal como lo es el de la emisión de facturas sin cumplir los deberes (especificaciones) señaladas en este caso en la Resolución Nº 320”.
En cuanto a la emisión de facturas con prescindencia de información sobre el tipo de transacción comercial o condición de pago, es criterio de esta Máxima Instancia que tal situación “dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento por parte de los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado”, a partir de la entrada en vigencia de la Providencia Administrativa N° 0257 del 19 de agosto de 2008, (ver sentencia N° 00535 del 27 de abril de 2011, caso: Móvil Cauchos, C.A.,ratificada por las decisiones Nros. 00570, 01169 y 01541 del 28 de abril, 21 de septiembre de 2011 y 6 de noviembre de 2014, casos: Uomo Shop Sam-Val, C.A. y Meridiario, C.A. y Tintorería de Lujo Centro Ciudad Comercial Tamanaco, C.A.,respectivamente).
En efecto, la Providencia Administrativa supra descrita no hizo referencia alguna que impusiera la obligación de incluir en la elaboración de las facturas y demás comprobantes fiscales algún tipo de mención relativa a la condición de pago de la transacción comercial, o cualquier otra indicación análoga a la contenida en el artículo 2, literal “p” de la aludida Resolución Nº 320 del 28 de diciembre de 1.999, razón por la cual esta Alzada sostuvo en los aludidos fallos que dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento para los contribuyentes ordinarios y, por ende, no se encuentra sujeto a sanción en los términos dispuestos en el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis.
Adicionalmente, con la entrada en vigor de la citada Providencia Administrativa Nº 0257 y de la Providencia Administrativa N° 00071 del 8 de noviembre de 2011, dejó de ser exigible dicho requisito (especificación de la forma de pago indicando si el mismo es en: efectivo, tarjeta de débito o de crédito, etc.) no sólo en la elaboración de estos comprobantes mediante máquinas fiscales sino también a través de formatos libres.
No obstante lo anterior, el problema se plantea en torno a los efectos que la derogatoria de este requisito podría producir respecto de los actos sancionatorios previamente dictados bajo el rigor de la derogada Resolución Nº 320, como es el caso de la cuestionada Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2009-002030, emitida en fecha 21 de julio de 2009.
Valga destacar entonces, el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual consagra el principio de irretroactividad de la Ley, expresando de manera textual lo siguiente:
“Artículo 24.- Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia aún en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimaran en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron. Cuando haya duda se aplicará la norma que beneficie al reo o rea”.
Como puede apreciarse del citado precepto, el principio de irretroactividad de la Ley proscribe, en beneficio de la seguridad jurídica de los sujetos de derecho. La aplicación de una determinada normativa a situaciones de hecho suscitadas con anterioridad a su entrada en vigencia, opera única y excepcionalmente, como defensa o garantía de la libertad del ciudadano (retroactividad in bonus).
Siguiendo estos lineamientos generales, el artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable ratione temporis, dispone lo siguiente:
“Artículo 8.- Las leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran, se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.
Las normas de procedimientos tributarios se aplicaran desde la entrada en vigencia de la ley, aún en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.
Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.
Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referente a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo”. (Subrayado de esta Sala).
De la lectura de la norma que antecede, y en especial del fragmento subrayado por este Alto Tribunal, puede apreciarse que el Legislador Nacional de 2001, inspirado en los principios del Derecho Penal común, incorporó al ámbito de las relaciones impositivas una derivación del principio indubio pro reo, el cual supone la flexibilización del principio sancionatorio tempus commissis infrationis en provecho inmediato, ya no de la garantía a la libertad personal como sucede en el ámbito penal, sino como medio de protección a las garantías económicas del contribuyente o responsable infractor, y de manera mediata, en obsequio a la observancia de la garantía o derecho a la igualdad ante la Ley consagrado en el artículo 21 constitucional, que prohíbe un trato discriminatorio entre sujetos que violentaron la normativa aplicable en razón del tiempo, respecto de aquéllos que cometieron los mismos hechos luego de la despenalización de la conducta o de la atenuación o supresión de la sanción.
Vistas las consideraciones anteriores, se observa en el caso bajo examen que aún cuando la omisión de la condición de pago de la operación comercial en las facturas emitidas durante los períodos impositivos comprendidos desde el mes de mayo hasta el mes de octubre de 2006, encuadraba cabalmente en el tipo sancionatorio previsto en el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal, lo cual invistió de legalidad al acto administrativo recurrido conforme al marco normativo aplicable para la fecha (Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1.999), la derogatoria absoluta de este requisito en las Providencias Administrativas anteriormente descritas impone a esta Máxima Instancia la aplicación retroactiva del aludido marco regulatorio, tal como fue declarado por esta Sala en un caso similar al de autos, anteriormente llamado a colación, recaído en la sentencia N° 00535 del 27 de abril de 2011 caso: Móvil Cauchos, C.A., la cual se reitera en esta oportunidad.
De esta manera, por cuanto el requisito previsto en el literal “p” del artículo 2 de la Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1.999 objeto de estudio, en la actualidad ya no es exigible, se anula de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2009-002030 de fecha 21 de julio de 2009, lo que respecta a las primeras seis (6) sanciones impuestas por emitir facturas y/o documentos equivalentes que no especifican la condición de la operación (efectivo, tarjeta de débito o de crédito, etc.). Así se decide.”
En consecuencia, debido a la consonancia del criterio establecido por la Sala Político Administrativa, de la decisión parcialmente transcrita, el cual es compartido por quien decide y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 24 de Nuestra Carta Magna y el artículo 8 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable ratione temporis, más aun considera quién decide que al momento de notificar al recurrente en fecha 31 de julio de 2009 (Folio 69 y 266) de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2007-07-DF-PEC-119 de fecha 25 de enero de 2007, la mención de la condición de la operación prevista en la Providencia Nº 320, dejó de ser un requisito formal de obligatorio cumplimiento una vez entrada en vigencia la Providencia Administrativa Nº 257, publicada en la Gaceta Oficial No. 38997 de fecha 19 de agosto de 2008, tal como se evidenció en los artículos 13 y 14 transcritos de dicha Providencia, por tanto una vez constata la supresión de la referida formalidad, y al aplicar retroactivamente al caso autos los aludidos marcos regulatorios, por ser más favorable al contribuyente, se declara la nulidad parcial la resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCNT-SC-ASJ-2013-19564-003 de fecha 29 de abril de 2013 emanada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), únicamente en lo referente a la sanción por incumplimiento de deberes formales al emitir 1.986 facturas durante el período de enero de 2005 hasta diciembre de 2005, en oposición a lo estipulado en el literal “P” del artículo 2 de la Resolución Nº 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 y el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario 2001, así mismo como la nulidad de la multa impuesta por dicho incumplimiento.Así se establece.

-V-
DISPOSITIVO DEL FALLO

Por todas las razones arriba expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, interpuesto por los abogados Ingrid García, Nizar El Fakih, David Sanoja, Rosario Lai y Josselyn Torres, titulares de las cédulas de identidad Nº V.- 6.913.714, 18.629.305, 9.646.776, 16.948.525 y 19.630.626 e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 35.266, 175.573, 48.268, 122.099 y 189.105, respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales de BELLOTA VENEZUELA, C.A, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Aragua, en fecha 17 de enero de 1978, bajo el Nº 2, Tomo 4-B, modificando sus estatutos mediante Acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionista, registrado en el Registro ya mencionado en fecha 14 de diciembre de 2005, bajo Nº 32, tomo 71-A y anteriormente denominada INDUSTRIAS SANTA CRUZ, C.A e Inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) Nº J-00128075-8; con domicilio procesal ubicado centro comercial y profesional La Trigaleña Plaza, piso 4, oficina 9, avenida cabriales, urbanización Trigaleña, escritorio Sanoja Lai& Asociados, Valencia estado Carabobo, contra el acto administrativo contenido en la resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCNT-SC-ASJ-2013-19564-003 de fecha 29 de abril de 2013 emanada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).
2) Se declara la NULIDAD PARCIAL de la resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCNT-SC-ASJ-2013-19564-003 de fecha 29 de abril de 2013 emanada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), únicamente en lo referente a la sanción por incumplimiento de deberes formales al emitir 1.986 facturas durante el período de enero de 2005 hasta diciembre de 2005, en oposición a lo estipulado en el literal “P” del artículo 2 de la Resolución Nº 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 y el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario 2001, así mismo como la nulidad de la multa impuesta por dicho incumplimiento.
Notifíquese de la presente decisión a la Procuraduría General de la República con remisión de copia certificada de la presente decisión, de conformidad con los artículos 93 y 98 del Decreto con Rango Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, para lo cual se comisiona al Juzgado (Distribuidor) de los Municipios Ordinarios y Ejecutores de Medidas de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. Se concede dos (2) días de término de distancia de conformidad con el artículo 205 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente por disposición del artículo 339 del Código Orgánico Tributario. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la Sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los cinco (05) días del mes de diciembre de dos mil diecisiete (2017). Año 207° de la Independencia y 158° de la Federación.
El Juez,

Abg. Pablo José Solórzano Araujo.
La Secretaria Accidental,

Abg. Maria Gabriela Alejos.
En la misma fecha se cumplió lo ordenado.
La Secretaria Accidental,

Abg. Maria Gabriela Alejos.
Exp. N° 3069
PJSA/ma/amr