TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Exp. N° 1235
SENTENCIA DEFINITIVA N° 0516
Valencia, 01 de julio de 2008
198º y 149º
El 30 de abril de 2007, se le dió entrada al recurso contencioso tributario de nulidad con juntamente con solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo, interpuesto el 23 de abril de 2007 ante este tribunal, por el ciudadano Adrián Noda Ramos, titular de la cédula de identidad Nº V-6.492.323, actuando en su carácter de representante de BAR RESTAURANT LA VILLA DE MADRID, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, el 10 de agosto de 1998, bajo el N° 19, tomo 9-A, domiciliada en la Avenida Bolívar, Nº 152-75, Valencia, Estado Carabobo, debidamente asistido por la ciudadana Victoria Eugenia Rosales Ramírez, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 122.096, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI-RCE-JT-ARA-2006-00682-18 del 02 de enero de 2007, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto y en consecuencia confirmó el acto contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0205 del 14 de junio de 2005 y las planillas de liquidación que de ella se derivan, por cuanto la contribuyente; 1) emitió facturas de ventas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias para los períodos comprendidos desde julio 2004 hasta abril 2005 y, 2) no exhibió en un lugar visible de su establecimiento la última declaración de impuesto sobre la renta en el período de abril 2005, imponiéndole multa por un monto total de bolívares cuarenta y cuatro millones doscientos cuarenta y siete mil sin céntimos (Bs. 44.247.000,00) (BsF. 44. 247, 00), equivalentes a 1505 Unidades Tributarias.

I
ANTECEDENTES
El 14 de junio de 2005, la Administración Tributaria emitió la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0205, mediante la cual determinó un reparo a la contribuyente por 1505 unidades tributarias.
El 18 de noviembre de 2005, la contribuyente interpuso recurso jerárquico contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0205.
El 02 de enero de 2007, la Administración Tributaria emitió la Resolución Nº GRTI-RCE-JT-ARA-2006-00682-18, declarando sin lugar el recurso jerárquico.
El 23 de abril de 2007, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario contra a las resoluciones números GRTI-RCE-JT-ARA-2006-00682-18 y GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0205.
El 30 de abril de 2007, el Tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario de nulidad y ordenó las notificaciones de ley.
El 21 de septiembre de 2007, el ciudadano Alguacil consignó la última de las notificaciones de ley correspondiendo en esta oportunidad al Procurador General de la República.
El 02 de octubre de 2007, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario interpuesto.
El 16 de octubre de 2007, el tribunal mediante Sentencia Interlocutoria N° 1068 declaró sin lugar la suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado.
El 19 de octubre de 2007 venció el lapso de promoción de pruebas. El SENIAT consignó su escrito y el expediente administrativo. La contraparte no hizo uso de ese derecho.
El 23 de octubre de 2007, el representante judicial de la contribuyente consignó escrito de pruebas, considerado extemporáneo por el tribunal el 25 de octubre de 2007.
El 30 de octubre de 2007, el tribunal admitió las pruebas promovidas por el SENIAT.
El 30 de noviembre de 2007, venció el lapso de evacuación de pruebas.
El 17 de enero de 2008, venció el término para la presentación de los informes. Las partes consignaron sus respectivos escritos.
El 08 de febrero de 2008, venció el lapso para consignar las observaciones a los informes. El representante de la contribuyente presentó su escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.
El 08 de abril de 2008, el tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II
ALEATOS DE LA RECURRENTE
La contribuyente aduce la irretroactividad en la aplicación de las multas por parte de la Administración Tributaria, porque utilizó la unidad tributaria para el momento del pago de conformidad con el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, el cual considera que es inconstitucional. Fundamenta su defensa con base en el preámbulo y en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
La contribuyente rechaza la aplicación de la reiteración de las multas por parte de la Administración Tributaria y refiere diversas jurisprudencias para fundamentar su defensa.
Aduce igualmente la caducidad del procedimiento aplicado por el SENIAT, iniciado el 13 de abril de 2005 mediante la autorización N° RCE-DFA-2005-04-DF-PEC-868, notificada el 21 de abril de 2005. El 14 de junio de 2005 la Administración Tributaria emite la Resolución N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0205, notificada el 01 de noviembre de 2005. El plazo para interponer el recurso jerárquico de 25 días hábiles venció el 06 de diciembre de 2005, por lo cual la Administración Tributaria tenía un plazo de un año para dictar la resolución culminatoria del sumario, es decir, hasta el 06 de diciembre de 2006, a tenor de lo dispuesto en los artículos 188 y 192 del Código Orgánico Tributario. La resolución culminatoria del sumario fue dictada el 02 de enero de 2007 y notificada el 05 de marzo de 2007, fuera del plazo legal de un (1) año que tenía la Administración Tributaria para decidir, por lo cual la Resolución Culminatoria del Sumario N° GRTI-RCE-JT-ARA-2006-00682-18 está invalidada y sin efecto legal alguno.
Las notificaciones de las resoluciones fueron hechas en persona de la ciudadano Ennis Peña, titular de la cédula de identidad número 14.995.887, persona que trabaja en el domicilio de la contribuyente, y de conformidad con lo establecido en el numeral 2 del artículo 162 del Código Orgánico Tributario las mismas surten efecto al quinto día hábil siguiente de haber sido verificada.
En relación con el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, el Tribunal el 16 de octubre de 2007, mediante Sentencia Interlocutoria N° 1068 la declaró sin lugar.
La contribuyente, en el recurso jerárquico, alegó el artículo 60 de la Constitución para justificar la omisión del nombre del comprador en las facturas, inmotivación del acto administrativo y la existencia de circunstancias atenuantes, fundamentos que no invocó en el recurso contencioso tributario interpuesto.

III
ALEGATOS DEL SENIAT
La Administración Tributaria dicto la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0205 en la cual impuso sanción a la contribuyente con base en los siguientes ilícitos:
1) El sujeto pasivo emitió facturas en forma libre en el período comprendido entre julio de 2004 hasta el 21 de abril de 2005, en las cuales no señala la condición de pago y el domicilio fiscal del cliente. Este hecho constituye una infracción a las disposiciones contenidas en los literales “l”, “m” y “p” del artículo 2 de la Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.959 del 29 de diciembre de 1999, incumpliendo disposiciones contenidas en el numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario. Impuso una sanción de 150 unidades tributarias para cada uno de los meses incluidos en dicho período, según lo establecido en el numeral 2 del artículo 99 y en el numeral 3 del artículo 101 eiusdem, para un total de 1500.
2) El sujeto pasivo no exhibía en lugar visible dentro de su establecimiento la declaración de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio económico inmediato anterior. Este hecho constituye una infracción a las disposiciones contenidas en el artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el numeral 5 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, y un ilícito formal según lo establecido en el numeral 5 del artículo 99 y el numeral 4 del artículo 104, sancionado según lo previsto en el primer aparte del artículo 104 eiusdem. Impuso una sanción de 10 unidades tributarias reducida a 5 de conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.
La Administración Tributaria alega que la aplicación de una sanción de 150 unidades tributarias se aplica por período y en consecuencia cada período es independiente uno del otro.
En relación con la aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, afirma la Administración Tributaria que la norma es clara y precisa para aplicar la unidad tributaria vigente para el momento del pago.

IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, y luego de apreciados y valorados los documentos que constan en el expediente, el tribunal dicta sentencia en los siguientes términos:
Debe el tribunal decidir en primer lugar lo referido a la caducidad de la resolución culminatoria del sumario aducido por la contribuyente.
El 14 de junio de 2005 la Administración Tributaria emitió la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0205 y fue notificada el 01 de noviembre de 2005 (verificada en el folio 69 de la primera pieza).
Los artículos 162 y 164 del Código Orgánico Tributaria disponen sobre las notificaciones lo siguiente:
Artículo 162. Las notificaciones se practicarán, sin orden de prelación, en alguna de estas formas:
1. Personalmente, entregándola contra recibo al contribuyente o responsable. Se tendrá también por notificado personalmente el contribuyente o responsable que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el día en que se efectuó dicha actuación.
2. Por constancia escrita entregada por cualquier funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable. Esta notificación se hará a persona adulta que habite o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se dejará copia para el contribuyente o responsable en la que conste la fecha de entrega.
(…)
Artículo 164. Cuando la notificación se practique conforme a lo previsto en los numerales 2 y 3 del artículo 162 de este Código, surtirán efectos al quinto día hábil siguiente de haber sido verificada.

Tal cual como verificó el juez en el folio 69 de la primera pieza, la notificación fue hecha el 01 de noviembre de 2005.
El artículo 244 del Código Orgánico Tributario expresa:
Artículo 244. El lapso para interponer el recurso será de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha de notificación del acto que se impugna.
El recurso jerárquico fue interpuesto por la contribuyente ante la División de Tramitaciones del SENIAT el 18 de noviembre de 2005, dentro del plazo establecido por el Código Orgánico Tributario.
El recurso jerárquico fue admitido el 02 de enero de 2007 según auto consignado en el folio 221 de la primera pieza. En dicho auto, la Administración Tributaria decidió no abrir el lapso probatorio a que hace referencia el artículo 251 del Código Orgánico Tributario.
De conformidad con el artículo 254 eiusdem, la Administración Tributaria tenía un lapso de 60 días continuos para decidir el recurso, lo cual hizo el 02 de enero de 2007 con la decisión N° GRTI-RCE-JT-ARA-2006-00682-18, notificada a la contribuyente el 05 de marzo de 2007, según consta en el folio 50 de la primera pieza.
El artículo 254 del Código Orgánico Tributario dispone:
Artículo 254. La Administración Tributaria dispondrá de un lapso de sesenta (60) días continuos para decidir el recurso, contados a partir de la fecha de culminación del lapso probatorio. Si la causa no se hubiere abierto a pruebas, el lapso previsto en este artículo se contará a partir del día siguiente de aquel en que se hubiere incorporado al expediente el auto que declare no abrir la causa a pruebas.

El auto que admitió el recurso jerárquico y decidió no abrir el lapso probatorio fue notificado a la contribuyente el 05 de marzo de 2007 según consta en el folio 33 de la primera pieza, por lo cual es evidente para el juez que la Administración Tributaria decidió el recurso jerárquico dentro del plazo que la ley le otorga para hacerlo. Así se decide.
La contribuyente rechaza la aplicación por parte de la Administración Tributaria del valor de la unidad tributaria para el momento del pago de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.
No se trata como indica la contribuyente de aplicar retroactivamente la Ley sino la aplicación de lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario para el momento del pago que expresa:
Artículo 94. Las sanciones aplicables son:
(…)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
(…)
De la norma precedentemente transcrita y de los criterios establecidos por la Sala Político Administrativa del Tribunal supremo de Justicia (Sentencia N° 00119 del 25 de enero de 2006, caso Pirelli de Venezuela, C. A.) se deduce que la figura de la unidad tributaria fue concebida por el legislador tributario como un mecanismo técnico de conversión de valores tributarios, vale decir, como una unidad de medida representativa de cantidades de dinero en un momento determinado, que si bien fue originalmente creada por ley, puede ser modificada por resolución anual dictada por la Administración Tributaria con sujeción a los índices de inflación que fija el Banco Central de Venezuela para el Área Metropolitana de Caracas en el año inmediatamente anterior a su establecimiento.
Dicha figura fue prevista por el legislador como una medida de valor que delimita el instrumento de pago de la obligación tributaria (fija los valores en moneda de curso legal -Bolívar- que deben considerarse para el pago o cancelación de la obligación tributaria sustancial) en un momento determinado, y cuya finalidad persigue evitar las distorsiones que se generan por efecto de la inflación respecto de las expresiones nominales fijas que regulan la estructura del tributo, en otros términos, constituye una suerte de corrección monetaria por efectos inflacionarios, referida a expresiones nominales fijas utilizadas en la definición de la base de cálculo del tributo del cual se trate, cuando la exacción tributaria sea de tipo fijo como sucede en la mayoría de las tasas creadas por el legislador tributario y como consecuencia del producto de la aplicación de dichas tasas fijas a la base imponible, como ocurre con las obligaciones a pagar por la contribuyente, que por la pérdida de valor de la moneda han quedado obsoletos en el tiempo. La figura de la unidad tributaria fue creada como mecanismo de corrección monetaria a efectos de la determinación de la base del cálculo, aplicable al caso de autos en virtud de la normativa prevista en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.
La finalidad de la unidad tributaria es expresar el dinero (bolívares) como partida nominal que es, en unidades monetarias equivalentes y no representa un aumento de valor, sino la compensación de la pérdida en el poder adquisitivo de la moneda como consecuencia de la inflación y no se trata de la aplicación retroactiva de la ley como equivocadamente afirma la recurrente. Adicionalmente, en vista de la claridad de la norma transcrita, la cual no deja lugar a dudas, el juez forzosamente declara que la Unidad Tributaria a utilizar para los pago de las sanciones es aquella vigente para el momento del pago y confirma la sanción impuesta. Así se decide.
En cuanto a la reiteración aplicada por la Administración Tributaria en las sanciones para cada uno de los meses comprendidos en el período investigado entre julio y diciembre de 2004 y entre enero y abril de 2005, incurrió en vicio de falso supuesto de derecho al aplicar reiteración, sin tomar en consideración las normas del delito continuado y calificando los incumplimientos como autónomos, aplicando sanciones para cada uno de los periodos impositivos según se evidencia de la Resolución de Imposición de de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0205 del 14 de junio de 2005 que riela en los folios ocho (67) y siguientes de la primera pieza.
Ha sido criterio continuado de este Tribunal en cuanto a la aplicación de multas en el caso de varias sanciones mes a mes, y muy específicamente respecto al impuesto al valor agregado, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, incurre en vicio de falso supuesto de derecho al interpretar los artículos 101, 102 y 103 del Código Orgánico Tributario, aplicando a la contribuyente sanciones para cada uno de los períodos de imposición ante el incumplimiento de un deber formal en diversos períodos y en forma continua, sin tomar en consideración las normas del delito continuado y calificando los incumplimientos como autónomos, según se evidencia de la resolución antes identificada y de las actas que componen el expediente administrativo, siendo lo correcto aplicar una sola multa por no tratarse en el presente caso de una infracción reiterada sino de una infracción continuada, por lo cual debió la Administración tomarla como una sola infracción y una sola sanción.
A mayor abundamiento, el Tribunal considera oportuno referir el criterio adoptado en la sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C. A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C. A.), en los cuales se estableció lo siguiente:
“...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:
Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:
Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario.
Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones…”.
Estos fundamentos son aplicables igualmente según las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente y en razón de los anteriores preceptos, debe el Juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.
Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa el Juez que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:
Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.
El hecho imponer la sanción sin recargo pero a cada período no implica que no se está constituyendo en el caso de marras la figura de la reiteración, todo en concordancia con el artículo 99 del Código Penal transcrito, el cual no hace ninguna referencia a la reiteración con recargo en la sanción.
Nuestro Máximo Tribunal ha expuesto que:
“…Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considerada como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…”.
En el caso de autos, observa el juez que la Administración Tributaria liquidó multas mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por emitir facturas que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios para los periodos comprendidos a los periodos de imposición desde julio de 2004 hasta abril de 2005, ambos meses incluidos, en materia del impuesto valor agregado.
Pues bien, del análisis de las actas procésales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la administración tributaria.
A mayor abundamiento, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido que:
“… en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…”.
Por las razones expuestas, de nuevo y reiteradamente, el juez expresa su criterio en cuanto a que, cuando se trata de una sola infracción, por la ficción que hace la ley según se ha explicado ampliamente en este recurso y en anteriores similares, el procedimiento utilizado por la Administración Tributaria de aplicar sanciones en forma reiterada aunque sin el recargo previsto en la ley, no evita el hecho que aplicó incorrectamente varias sanciones, y por consiguiente es forzoso para el juez declarar la aplicación incorrecta de las multas por parte de la Administración Tributaria.
Las multas determinadas por la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 101 deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. Así se decide.
Ahora bien, calculadas las multas para cada infracción cometida, en la forma como quedó establecido en el punto anteriormente desarrollado, y vista la concurrencia de infracciones expuesta para el resto de infracciones, procede la aplicación de lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, el cual ordena que “…cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones…” , se debe considerar como la más grave la falta de formalidades en las facturas , sancionada según el artículo numeral 3 del artículo 101 eiusdem, a la cual se le incrementara la mitad de la otras multas, después de hacer los ajustes a la determinación realizada en la resolución impugnada. Así se decide.
El tribunal considera impertinente la alegación de la recurrente con base en el artículo 60 de la Constitución, argumentando que toda persona tiene derecho a la protección del honor, vida privada, intimidad, propia imagen, confidencialidad y reputación para justificar la omisión del nombre del comprador en las facturas, no tampoco expuso los fundamentos por los cuales considera que el nombre del cliente en las facturas es una violación constitucional, cuando se trata de procedimientos legales para protección del comprador, establecidos muy claramente para identificarlos, y en ningún caso puede considerarse como violación a ninguno de los derechos constitucionales contenidos en el artículo de marras. Así se decide.
En cuanto a la inmotivación del acto administrativo, considera necesario el juez transcribir el contenido parcial del artículo 18 numeral cinco (5) de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos:
Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:
(....)
5.- Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;
(....)

Respecto al aludido vicio, el contenido del numeral 5 establece los elementos que debe contener todo acto administrativo, exigiendo la expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y los fundamentos legales pertinentes.
Al respecto, cabe destacar que es criterio reiterado de nuestro Máximo Tribunal (Vid. Sentencia N° 1076 del 11 de mayo de 2000) que la motivación del acto atiende a dos circunstancias específicas, a saber: la referencia a los hechos y la indicación de los fundamentos legales en que se basa la Administración, es decir, su justificación fáctica y jurídica, constituyendo un elemento sustancial para la validez del mismo, pues la ausencia de causa o fundamentos da cabida para el arbitrio del funcionario, ya que en tal situación jamás podrán los administrados saber por qué se les priva de sus derechos o se les sanciona. Corolario de lo anotado es que la motivación del acto permite el control jurisdiccional sobre la exactitud de los motivos, constituyéndose en garantía de los derechos de los administrados.
No obstante, cabe señalar que la motivación del acto no implica una exposición rigurosamente analítica o la expresión de cada uno de los datos o de los argumentos en que se funda, de manera extensa y discriminada, ni un minucioso y completo raciocinio de cada una de las normas que le sirven de fundamento al proveimiento, pues basta que pueda inferirse del texto los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó la Administración para decidir, siempre por supuesto, que el destinatario del acto haya tenido el necesario acceso a tales elementos.
En definitiva, concluye la Sala Político Administrativa que la motivación insuficiente de los actos administrativos sólo produce la nulidad del acto cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en los que se apoyó el órgano de la Administración para dictar la decisión, pero no cuando la sucinta motivación permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. Así, una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido emitida sobre la base de hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente. (Sentencia de dicha Sala N° 1156, de fecha 23 de julio de 2003).
En el mismo orden de ideas, tanto el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994 como el 191 del de 2001, expresan que la resolución debe contener entre otras identificaciones, los fundamentos de la misma. A su vez, el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular.
Por otra parte, referente al vicio de inmotivación, el juez estima pertinente traer a colación la interpretación del contenido del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que establece, en su numeral 4 los motivos de hecho y de derecho que toda sentencia debe contener. Respecto al mencionado vicio, la doctrina y jurisprudencia han interpretado que la motivación consiste en la indicación expresa de las diferentes razones y argumentaciones que el sujeto administrativo ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configuraría la dispositiva de la decisión dictada. De igual manera, se ha entendido que la falta de motivación del acto, radica en una falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos sólo son escasos.
En el caso bajo análisis, la resolución impugnada suficientemente identificada y objeto de esta controversia contiene los elementos de hecho que generaron la obligación tributaria, puesto que claramente especifica que el sujeto pasivo no exhibía en lugar visible de su establecimiento la declaración de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio económico inmediatamente anterior para el momento de la verificación y las facturas emitidas no señalaban la condición de pago ni el domicilio fiscal del cliente receptor del servicio, infringiendo las disposiciones contenidas en el numeral 25 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario y en el artículo 980 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en el período comprendido desde julio de 2004 a abril de 2005.
La resolución de imposición de sanción fue lo que le permitió a la contribuyente inclusive defenderse en el recurso contencioso tributario interpuesto, puesto que en el acto administrativo impugnado se puede leer claramente (folios 67 al 69 de la primera pieza) el contenido, la fundamentación y los detalles de las infracciones cometidas por la contribuyente.
Por las razones anteriormente señaladas, considera este Tribunal satisfecho el requisito previsto en el artículo 243, ordinal 4° del Código de Procedimiento Civil, al haber expuesto la Administración Tributaria de manera suficiente, los motivos de hecho y de derecho que fundamentan la decisión sobre el sujeto administrativo, por todo lo cual el juez rechaza la pretensión de la contribuyente en cuanto a la inmotivación de la resolución se refiere. Así se decide.
Sobre la existencia de circunstancias atenuante, la recurrente en forma sucinta solicita que: “…Por todo lo expuesto, solicitamos sea considera la procedencia de las atenuantes establecidas en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario, específicamente la contenido en el numeral 2, cual es: 2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimientos de los hechos, y…”.
Como quiera que la contribuyente no fundamentó cual fue la conducta que sumió en el esclarecimiento de los hechos, puesto que del expediente se desprende que reconoce el incumplimiento de disposiciones contenidas claramente en la ley, de obligatorio conocimiento en su actividad mercantil, ilícitos que cometió por un largo período de tiempo, por lo cual mal podría aducir esta eximente, cuando fue producto de una fiscalización de la administración y no de una acción propia de la recurrente que justificara su actuación, antes bien, trató de demostrar el hecho de que la omisión estaba amparada por el artículo 6º de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por todo lo cual el juez no encuentra esta atenuante aplicable a esta causa. Así se decide.

V
DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano Adrián Noda Ramos, actuando en su carácter de representante de BAR RESTAURANT LA VILLA DE MADRID, C.A., debidamente asistido por la ciudadana Victoria Eugenia Rosales Ramírez, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI-RCE-JT-ARA-2006-00682-18 del 02 de enero de 2007, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto y en consecuencia confirmó el acto contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-0205 del 14 de junio de 2005 y las planillas de liquidación que de ella se derivan, por cuanto la contribuyente; 1) emitió facturas de ventas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias para los períodos comprendidos desde julio 2004 hasta abril 2005 y, 2) no exhibió en un lugar visible de su establecimiento la última declaración de impuesto sobre la renta en el período de abril 2005, imponiéndole multa por un monto total de bolívares cuarenta y cuatro millones doscientos cuarenta y siete mil sin céntimos (Bs. 44.247.000,00) (BsF. 44. 247, 00), equivalentes a 1505 Unidades Tributarias.
2) PROCEDENTES los reparos determinados por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), por cuanto BAR RESTAURANT LA VILLA DE MADRID, C.A., emitió facturas de ventas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias para los períodos comprendidos desde julio 2004 hasta abril 2005 y, 2) no exhibió en un lugar visible de su establecimiento la última declaración de impuesto sobre la renta en el período de abril 2005.
3) IMPROCEDENTE la reiteración aplicada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) en las sanciones por la emisión de facturas de ventas desde julio 2004 hasta abril 2005 sin cumplir con las formalidades legales.
4) PROCEDENTE la utilización de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.
5) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.
6) EXIME a las partes de las costas procesales por no haber sido totalmente vencidas en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República y al Contralor General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente BAR RESTAURANT LA VILLA DE MADRID, C.A. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.
Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, al primer (01) día del mes de julio de dos mil ocho (2008). Año 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. José Alberto Yanes García. La Secretaria Suplente,

Abg. Yulimar Gutiérrez

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Suplente,

Abg. Yulimar Gutiérrez

Exp. Nº 1235
JAYG/dt/ycv