TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Exp. N° 0536
SENTENCIA DEFINITIVA N° 0306
Valencia, 13 de octubre de 2006
196º y 147º
El 19 de mayo de 1999, el ciudadano Agostinho Vicente Pita, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº V-7.089.422, interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), actuando en su carácter de Administrador de SUPERMERCADO NUEVA ALIANZA 2000 C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, bajo el Nº 29, tomo 22-A, el 23 de diciembre de 1993, y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) bajo el Nº J-30163221-4, domiciliada en la calle Bolívar Norte, locales números 01 y 02, Ciudad Alianza, Guacara, Estado Carabobo y debidamente asistido por la ciudadana Hidelys Montaner Hernández, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 26.567, admitido por este tribunal el 03 de mayo de 2006, contra el acto administrativo contenido en las Resoluciones de Imposición de Multa números GRTI-RCE-DFD-06-E-3644 y GRTI-RCE-DFD-06-E-3651 ambas del 29 de septiembre de 1998, emanadas de ese órgano administrativo, mediante las cuales se determinó: 1) que la contribuyente no lleva los libros de ventas de acuerdo con las formalidades legales y reglamentarias, correspondiente a los periodos de imposición comprendidos desde agosto hasta diciembre de 1997, 2) que emite facturas de ventas pre-impresas, no mantiene los libros de compras y ventas en el establecimiento y omitió entregar diez (10) tickets de ventas, correspondientes al periodo de imposición del mes de septiembre de 1998, imponiéndole multa por un monto total de bolívares dos millones doscientos veintiséis mil doscientos cincuenta sin céntimos (Bs. 2.226.250,00).

I
ANTECEDENTES
El 29 de septiembre de 1998, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió las Resoluciones de Imposición de Multa números GRTI-RCE-DFD-06-E-3644 y GRTI-RCE-DFD-06-E-3651, mediante las cuales se determinó: 1) que la contribuyente no lleva los libros de ventas de acuerdo con las formalidades legales y reglamentarias, correspondiente a los periodos de imposición comprendidos desde agosto hasta diciembre de 1997, 2) que posee facturas de ventas pre-impresas, no mantiene los libros de compras y ventas en el establecimiento y omitió entregar diez (10) tickets de ventas, correspondiente al periodo de imposición del mes de septiembre de 1998, imponiéndole multa por un monto total de bolívares dos millones doscientos veintiséis mil doscientos cincuenta sin céntimos (Bs. 2.226.250,00).
El 13 de abril de 1999, la recurrente fue notificada de las resoluciones antes mencionadas.
El 19 de mayo de 1999, la contribuyente ejerció ante la administración tributaria el correspondiente recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario.
El 20 de octubre de 2005, 6 años y cinco meses después, la administración tributaria consignó ante el tribunal el recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico.
El 24 de octubre de 2005, el tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la contribuyente.
El 03 de mayo de 2006, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.
El 18 de mayo de 2006, se venció el lapso de promoción de pruebas, las partes no hicieron uso de este derecho y se fijo el término para la presentación de los informes.
El 12 de junio de 2006, se venció el término de presentación de los informes. Se dejó constancia que las partes no hicieron uso de su derecho. En esta misma fecha el tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia
El 11 de agosto de 2006, se dictó auto en el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fijó un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales para dictarla.
II
ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE
La contribuyente alega respecto al incumplimiento del deber formal, que antes de la utilización de la máquina fiscal los tickets de cajas registradoras no tenían numeración ni número de control y que durante el mes de agosto a diciembre de 1997, todavía no tenían funcionando la máquina fiscal, expresando que la imposición de la multa “…obedece justamente al hecho, como ya lo expresé antes de “No registrar en el libro de ventas el número del primer y último comprobante emitido en cada día para los periodos de Agosto 97 a Diciembre 97”
Respecto a la aplicación de las sanciones afirma la contribuyente que el caso de incumplimiento de deberes formales se aplicó la reiteración, pero no debiendo la administración tributaria aplicar la multa mes por mes, en virtud de que la norma no lo señala de esa forma.
Por otra parte, referido al incumplimiento de no poseer facturas en los casos requeridos y a llevarlos en forma debida y oportuna y mantenerlos en el establecimiento, del contribuyente alega, en primer lugar, que nunca hasta la presente fecha se había visto en la necesidad de utilizarlas ya que no se ha dañado la maquina fiscal; y en segundo lugar, que del contenido del artículo 32 del Código Orgánico Tributario de 1994 se desprende la posibilidad de tener los libros en poder de Gerente, Director, lugar de administración, en la dirección de la administración, en el centro principal, argumentando que lo importante es llevar los libros en forma debida; adicionalmente afirma que no es cierto que no se entregan los ticket elaborados a través de la máquina registradora, producto de las ventas, ya que estos son entregados a los compradores o consumidores.
Finalmente, solicita se tome en consideración que la omisión de cumplir con los deberes formales, no le ha causado ningún daño irreparable, ni detrimento alguno a la recaudación fiscal, en virtud de que como contribuyente siempre ha cumplido con las obligaciones tributarias, los pagos de impuesto y las presentaciones oportunas de las declaraciones del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.
III
ALEGATOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
Expresa la administración tributaria en la Resolución de Imposición de Multa N° GRTI-RCE-DFD-06-E-3651 del 29 de septiembre de 1998 que la contribuyente para el momento de la visita fiscal: “1-No posee facturas de ventas pre-impresas para ser emitidas en caso de que su maquina fiscal se dañe o la solicite un Contribuyente del Impuesto al Consumo Suntuario y a las ventas al Mayor. 2- No tenía los libros de Compras y Ventas en el establecimiento, para el periodo Enero 1998. 3- Omitió entregar Diez (10) tickets fiscales a los compradores o adquirientes del bien.”
Por tal razón contravino el contenido en los numerales 1 literal “a” y número 2 del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994y en los artículos 48, 49 y 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con los artículos 62, 63 y 74 de su Reglamento y el artículo 23 de la resolución 3061 del 27 de marzo de 1996.
El SENIAT impuso la sanción contenida en el numeral 2 artículo 99 y numeral 3 del artículo 101 eiusdem, de una unidad tributaria por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta (150) unidades tributarias por cada periodo de conformidad con lo establecido en las disposiciones contenidas en el artículo 93 del Código Orgánico Tributario de 2001.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia, luego de apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, y con todo el valor que de los mismos se desprende, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:
Consta en autos que la contribuyente reconoce que incurrió en la infracción sancionada por la administración tributaria, respecto a las facturas de ventas de no cumplir con los requisitos relativos a la emisión de las mismas, específicamente, la falta de la dirección del comprador del bien, recociendo que fue en un solo periodo de los investigados, por lo cual esta no es la materia controvertida. La recurrente objeta la legalidad de la reiteración y solicita la nulidad absoluta de las sanciones impuestas por la administración en la resolución de imposición de multa.
Debe por consiguiente el juez decidir en cuanto a la aplicación de un sanción mes a mes como lo hizo Resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-2005-03-DF-PEC-230 del 23 de mayo de 2005, el juez se concretará a analizar si la sanción está o no ajustada a derecho.
El Tribunal considera oportuno referir el criterio adoptado en la Sentencia Nº 00877 del 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C.A.), en los cuales se estableció lo siguiente:
“...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:
Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:
Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario.
Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.
Estos fundamentos son aplicables igualmente a las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente y en razón de los anteriores preceptos, debe el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.
Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa el juez que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, aplicar la norma prevista en el Código Penal, a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:
Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.
Ha sostenido reiteradamente nuestro Máximo Tribunal que “…Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta se considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…”.
En el caso de autos, observa el juez que la administración tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001 por omisión de las declaraciones del impuesto al valor agregado en los meses identificados en esta causa.
Pues bien, se advierte, en el caso de autos del análisis de las actas procésales que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el artículo 104 del Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato de la norma, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción y una sola sanción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo interpreta la administración tributaria.
Es jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que “…en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…”.
Con base en los argumentos expresados en la sentencia citada y ante la evidencia de que la administración tributaria aplicó reiteración en la sanción por una misma infracción, por la ficción que hace la ley al respecto, según se verifica en el folio 09 del expediente, el juez necesariamente declara que las sanciones aplicadas por la Administración Tributaria no están ajustadas a derecho u deben ser determinadas como si se tratara de una sola infracción. Así se decide.
Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 101 numeral 1, y con relación a la presentación de las declaraciones, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. Así se decide.
V
DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano Agostinho Vicente Pita, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº V-7.089.422, actuando en su carácter de Administrador de SUPERMERCADO NUEVA ALIANZA 2000 C.A., debidamente asistido por la ciudadana Hidelys Montaner Hernández, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 26.567, contra el acto administrativo contenido en las Resoluciones de Imposición de Multa números GRTI-RCE-DFD-06-E-3644 y GRTI-RCE-DFD-06-E-3651 ambas del 29 de septiembre de 1998, emanadas de la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante las cuales se determinó: 1) que la contribuyente no lleva los libros de ventas de acuerdo con las formalidades legales y reglamentarias, correspondiente a los periodos de imposición comprendidos desde agosto hasta diciembre de 1997, 2) que emite facturas de ventas pre-impresas, no mantiene los libros de compras y ventas en el establecimiento y omitió entregar diez (10) tickets de ventas correspondientes al periodo de imposición del mes de septiembre de 1998, imponiéndole multa por un monto total de bolívares dos millones doscientos veintiséis mil doscientos cincuenta sin céntimos (Bs. 2.226.250,00).
2) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago ajustándose a los términos expuestos en la presente decisión.
3) EXIME del pago de costas procésales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los trece (13) días del mes de octubre de dos mil seis (2006). Año 196° de la Independencia y 147° de la Federación.
El Juez Titular

Abg. José Alberto Yanes García
La Secretaria Titular

Abg. Mitzy Sánchez

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria Titular

Abg. Mitzy Sánchez
Exp. N° 0536
JAYG/dhtm/yg