TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 0461
SENTENCIA DEFINITIVA N° 0247
Valencia, 30 de mayo de 2006
196º y 147º
El 19 de junio de 2001, la ciudadana Mariana Ostiatti de Aris, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº E-81.372.997, interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), actuando en su carácter de representante legal de DISTRIBUIDORA LOS PARAGONES, C.A, inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 18 de agosto de 1.995, bajo el Nº 29, Tomo 66-A, y en el registro de información fiscal (R.I.F) bajo el Nº J-30284768-0, domiciliado en la Urbanización el Viñedo, Av. Bolívar, Centro Comercial Multicentro el Viñedo, P.B., Local B-56, Valencia Estado Carabobo y debidamente asistida por la ciudadana Domenica Pacifici García, titular de la cédula de identidad Nº V-5.329.332, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 39.972, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-16-ESP/DFR-D-478 del 28 de noviembre de 2000, emanada de ese órgano administrativo, mediante la cual se le impuso multa e intereses moratorios por presentar fuera del lapso legal y reglamentario las declaraciones de impuesto al valor agregado para los períodos de imposición comprendido desde enero hasta septiembre de 2000, por un monto total de bolívares tres millones seiscientos veinticuatro mil quinientos catorce con treinta y un céntimos (Bs. 3.624.514,31).
I
ANTECEDENTES
El 28 de noviembre de 2000, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-16-ESP/DFR-D-478, mediante la cual se le impuso a la contribuyente multa e intereses moratorios por presentar fuera del lapso legal y reglamentario las declaraciones de impuesto al valor agregado para los periodos de imposición comprendido desde enero hasta septiembre de 2000, por un monto total de bolívares tres millones seiscientos veinticuatro mil quinientos catorce con treinta y un céntimos (Bs. 3.624.514,31).
El 17 de mayo de 2001, la recurrente fue notificada de la resolución antes mencionada.
El 19 de junio de 2001, la contribuyente ejerció el correspondiente recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario, ante la administración tributaria.
El 28 de septiembre de 2005, el tribunal dió entrada al recurso contencioso tributario remitido por la administración tributaria.
El 01 de noviembre de 2005, el alguacil de este tribunal consignó boleta de notificación, dejando constancia que en esa misma fecha se trasladó al domicilio de la contribuyente para hacer entrega de la referida boleta, percatándose que la contribuyente no posee su asiento en la referida dirección, por lo que le fue imposible practicar la notificación, boleta de notificación que riela en el folio número ciento cuarenta y dos (142) del expediente.
El 09 de diciembre de 2005, el tribunal libró cartel de notificación en la puerta del juzgado.
El 11 de enero de 2006, venció el lapso de publicación del cartel de notificación de diez (10) días de despacho.
El 23 de enero de 2006, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario
El 08 de febrero de 2006, venció el lapso de promoción de pruebas, las partes no hicieron uso de este derecho y se fijo el término para la presentación de los informes.
El 08 de marzo de 2006, venció el término de presentación de los informes. Se dejó constancia que las partes hicieron uso de su derecho. En esta misma fecha el tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.
El 08 de mayo de 2006, se dictó auto en el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fija un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales para dictarla.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE
Alega la recurrente que la resolución impugnada se encuentra viciada de nulidad por habérsele impuesto multas incorrectamente determinadas en lo que respecta a la concurrencia de las infracciones.
Afirma la recurrente que la administración tributaria aplicó un procedimiento incorrecto en la aplicación de la sanción en los períodos fiscalizados puesto que impuso una multa por cada período de imposición, es decir, una por cada mes calendario. Asimismo aduce que debe imponerse las dos sanciones con base a la concurrencia de infracciones, prevista en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario aumentada en la mitad de las contempladas en los artículos 103 y 108 eiusdem.
Adicionalmente solicita se le apliquen las atenuantes existentes y aduce error de hecho y de derecho excusables de conformidad con el literal “c” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario y la atenuante contenida en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario.
III
ALEGATOS DEL SENIAT
El sujeto pasivo presentó fuera del plazo legal y reglamentario las declaraciones y pago del impuesto al valor agregado para los períodos desde enero hasta septiembre de 2000. Por tal motivo la contribuyente contravino las disposiciones contenidas en los artículos 126, numeral 1, literal “e” del Código Orgánico Tributario de 1994 y fue sancionado según lo previsto en el artículo 104 eiusdem.
Aduce la administración tributaria que el sujeto pasivo incurrió en reiteración de acuerdo con lo previsto en el artículo 75 ibidem y le aplicó las circunstancia agravante tipificada en el artículo 85 del Código Orgánico tributario. Adicionalmente la administración determinó los intereses moratorios aplicables al pago fuera de plazo.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia, luego de apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, y con todo el valor que de los mismos se desprende, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:
La contribuyente rechaza la imposición de sanciones con base a la reiteración y las agravantes contenidas en la ley y solicita atenuación de la pena y error de hecho excusable.
Ante el reconocimiento tácito de la infracción es forzoso para el juez declarar que efectivamente la contribuyente presentó fuera del plazo legal las declaraciones del impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos de imposición de enero hasta septiembre de 2000, infringiendo las disposiciones contenidas en el artículo 126, numeral 1, literal “e” del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se decide.
En cuanto a la reiteración, aplicada como ha sido por la administración tributaria según la Resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-16-ESP/DFR-D-478 del 28 de noviembre de 2000, el juez se concretará a analizar si la sanción está o no ajustada a derecho.
El Tribunal considera oportuno referir el criterio adoptado en la sentencia Nº 00877 del 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C.A.), en los cuales se estableció lo siguiente:
“...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:
Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:
Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario.
Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.
Estos fundamentos son aplicables igualmente a las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente y en razón de los anteriores preceptos, debe el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.
Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa el juez que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, aplicar la norma prevista en el Código Penal, a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:

Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

Ha sostenido reiteradamente nuestro Máximo Tribunal que “…Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta se considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…”.
En el caso de autos, observa el juez que la administración tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001 por omisión de las declaraciones del impuesto al valor agregado en los meses identificados en esta causa.
Pues bien, se advierte, en el caso de autos del análisis de las actas procésales que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el artículo 104 del Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato de la norma, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción y una sola sanción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo interpreta la administración tributaria.
Es jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que “…en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…”.
Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 103 numeral 1, y con relación a la presentación de las declaraciones, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos.
El argumento de fondo aplicado por la administración tributaria consiste en reconocer que no hay incremento agravado pero si sucesivas sanciones, lo cual es contradictorio en si mismo. Si se trata de una sola infracción, no debe aplicarse diversas sanciones sin incremento agravado como hizo el SENIAT, pues se estaría configurando un procedimiento no previsto en el Código Orgánico Tributario y menos en el Código Penal. En consecuencia, resulta forzoso para este tribunal declarar procedente el alegato de fondo planteado por la contribuyente y ordenar a la administración tributaria que aplique una sola sanción. Así se decide…”.
Con base en los argumentos expresados en la sentencia citada y reconocido por el juez que se trata de una causa similar a la presente, forzosamente debe declarar no ajustada a derecho la aplicación de la sanción mes a mes por reiteración, sino que debe aplicarse y darle el tratamiento como una sola infracción y una sola sanción. Así se decide.
En cuanto a las atenuantes aducidas por la contribuyente no encuentra el juez aplicables a la presente causa las circunstancias atenuantes contenidas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable ratione temporis, ni estas fueron probadas en el transcurso del proceso, máxime cuando no hicieron las partes ninguna diligencia en el mismo, no aportaron pruebas ni consignaron los escritos de informes. Por tales motivos, el tribunal debe descartar la pretensión de la contribuyente en cuanto a los atenuantes se refiere. Así se decide.
V
DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana Mariana Ostiatti de Aris, actuando en su carácter de representante legal de DISTRIBUIDORA LOS PARAGONES, C.A., debidamente asistida por la ciudadana Domenica Pacifici García, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-16-ESP/DFR-D-478 del 28 de noviembre de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se le impuso multa e intereses moratorios por presentar fuera del lapso legal y reglamentario las declaraciones de impuesto al valor agregado para los periodos de imposición comprendido desde enero hasta septiembre de 2000, por un monto total de bolívares tres millones seiscientos veinticuatro mil quinientos catorce con treinta y un céntimos (Bs. 3.624.514,31).
2) ANULA la Resolución Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-16-ESP/DFR-D-478 del 28 de noviembre de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se le impuso multa e intereses moratorios por presentar fuera del lapso legal y reglamentario las declaraciones de impuesto al valor agregado para los períodos de imposición comprendido desde enero hasta septiembre de 2000, por un monto total de bolívares tres millones seiscientos veinticuatro mil quinientos catorce con treinta y un céntimos (Bs. 3.624.514,31).
3) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nueva resolución de imposición de multa y planillas de liquidación ajustándose a los términos expuestos en la presente decisión.
4) EXIME del pago de costas procesales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada; a la ciudadana Mariana Ostiatti de Aris y al Gerente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los treinta (30) días del mes de mayo de dos mil seis (2006). Año 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

El Juez

Abg. José Alberto Yanes García
La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez

Exp. N° 0461
JAYG/dhtm/yg