TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Exp. N° 0252
SENTENCIA DEFINITIVA N° 0197
Valencia, 16 de febrero de 2006
195º y 146º
El 01 de junio de 2004, el ciudadano Andrés Barrios, titular de la cédula de identidad Nº V- 2.517.932, actuando en su carácter de representante de la firma DISTRIBUIDORA BARRIOS S.R.L., inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Aragua en el Registro de Comercio bajo el N° 85, folio 331-A y en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-075740300, asistido por el abogado Miguel Díaz González, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 2.901, interpuso recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), admitido por este juzgado el 09 de junio de 2005, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI-RCE-DRD-0611-008-143 del 01 de octubre de 1998, emanada de ese mismo órgano, en la cual determinó multas por cinco millones setecientos veintiséis mil doscientos cincuenta sin céntimos (Bs. 5.726.250,00) por incumplimiento del deber formal de registro de los libros de compras y ventas del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor para los períodos impositivos de Agosto de 1997 a julio de 1998, ambos inclusive.
I
ANTECEDENTES
El 01 de octubre de 1998, la administración tributaria emitió resolución de imposición de multa Nº GRTI-RCE-DFD-06-M-008-143 por no registrar los libros de compra y ventas del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor para los períodos impositivos de Agosto de 1997 a julio de 1998.
El 04 de mayo de 2001, el contribuyente fue notificado de la resolución antes mencionada.
El 17 de mayo de 2001, el contribuyente interpuso ante el SENIAT recurso jerárquico.
El 30 de septiembre de 2003, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, emitió Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2003-2995 en la cual se declara Sin Lugar el recurso jerárquico.
El 10 de mayo de 2004, la contribuyente fue notificada de la resolución supra identificada.
El 01 de junio de 2004, el contribuyente presentó ante el SENIAT recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico.
El 04 de noviembre de 2004, el SENIAT remitió a este juzgado el, recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico.
El 05 de noviembre de 2004, el tribunal dió entrada al recurso contencioso tributario y se libraron las respectivas boletas de notificación.
El 02 de mayo de 2005, se publicó cartel de notificación en la puerta del tribunal.
El 01 de junio de 2005, venció el lapso de publicación del cartel.
El 09 de junio de 2005, se dictó sentencia interlocutoria Nº 0402 en la cual se admitió el recurso contencioso tributario.
El 28 de junio de 2005, el representante judicial del Fisco Nacional presentó escrito de pruebas.
El 29 de junio de 2005, venció el lapso de promoción de pruebas, se agregaron las pruebas presentadas por el seniat, dejándose constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.
El 12 de julio de 2005, se dictó auto de admisión de pruebas.
El 09 de agosto de 2005, venció el lapso de evacuación de pruebas.
El 20 de octubre de 2005, el representante de la administración tributaria presentó escrito de informes y se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho. El tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.
El 20 de diciembre de 2005, se dictó auto de diferimiento de la sentencia por treinta (30) días consecutivos contados a partir de la fecha en que se venció el lapso para dictarla.

II
ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE
Aduce la contribuyente que es una sociedad de responsabilidad limitada y por lo tanto predominan en ella más las relaciones laborales que las mercantiles. La empresa Polar obliga a sus trabajadores a constituir empresas para obviar sus obligaciones laborales y por lo tanto su creación es un aparataje (sic) para evadir no sólo sus obligaciones laborales sino tributarias. Sólo es una dependencia de la empresa Polar. Afirman que la Sala Social del Tribunal Supremo de Justicia declaró que continúan siendo trabajadores de Polar pero que no obstante si presentó la relación diaria del movimiento de compras y ventas. Estima que está exenta de responsabilidad bajo el concepto de obediencia legítima y debida.
III
ALEGATOS DEL SENIAT
En el caso objeto de análisis, del examen de los argumentos de la contribuyente a objeto de solicitar la nulidad del acto administrativo impugnado, ninguno se identifica con los supuestos establecidos en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, pues en términos generales, el administrado se limitó a indicar que el pago de la multa lo dejaría en quiebra, por lo cual la administración tributaria declaró sin lugar la solicitud de la contribuyente.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia, luego de apreciados y valorados los documentos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este tribunal, previa las consideraciones que se exponen, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:
La contribuyente alega sucintamente que la empresa registrada fue una exigencia de POLAR para obviar sus obligaciones laborales y tributarias sin aportar otras pruebas y argumentos que pudiesen permitir al juez confirmar sus aseveraciones, y adicionalmente se deduce del contenido de su recurso que efectivamente no lleva los registros de los libros de compras y ventas de conformidad con la ley, por lo cual el tribunal necesariamente debe descartar sus argumentos.
Por su parte, la administración tributaria aduce que los requisitos de nulidad absoluta contenidos en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos no incluyen los aducidos por la contribuyente.
Corresponde revisar el alegato de fondo planteado por la contribuyente referente a que el cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales relativos al manejo de los libros de compras y ventas no procede en su caso por tratarse de una compañía constituida por instrucciones de Polar para evitar sus obligaciones laborales y tributarias.
No encuentra el juez en el expediente ninguna prueba que le permita confirmar las aseveraciones de la contribuyente por lo cual debe descartarlas. Así se decide.
No escapa a la observación del juez la forma de cálculo de las sanciones impuestas por la administración tributaria y a pesar que la contribuyente no expuso en su escrito argumentos en contra del sistema utilizado, considera el juez, con base en la evidencia contenido en la planillas para pagar consignadas y a su conocimiento de lo errado de tales cálculos, todo para proceder con base a la equidad y a la protección de las partes y la tutela judicial efectiva consagrada en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que debe pronunciarse sobre dicho aspecto sin caer en el vicio de ultrapetita.
El incumplimiento de deberes formales en diferentes períodos de imposición, deberán agruparse en un solo ejercicio económico desde la apertura hasta el cierre del ejercicio, porque lo contrario implicaría que la contravención o infracción se interrumpe dentro de cada lapso de tiempo, y se materializara nuevamente su comisión al inicio de cada período de imposición. Tal incumplimiento no se renueva automáticamente ya que los datos omitidos en los libros a que hace referencia la representación fiscal corresponden a una situación de hecho de tracto sucesivo o conjuntivo, es decir, aquellas que ocurren dentro de un cierto lapso de tiempo, de donde el hecho generador nace cuando se configura el hecho completo, es decir, al final de la situación y no en su comienzo.
Así las cosas, este tribunal advierte que en el presente caso debe determinarse la forma y alcance del período de imposición del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para así poder establecer la forma de aplicación de las sanciones previstas en los artículos 103 y 126 del Código Orgánico Tributario.

En este sentido, considera el juez oportuno ratificar el criterio adoptado en la sentencia Nº 00877 del 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C.A.), en el que se estableció lo siguiente:
“...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:
Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:
Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario.
Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones”.
En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario”.
El artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente está redactado en forma similar:
Artículo 79. Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario.
Parágrafo Único: Los ilícitos tipificados en el Capítulo II de este Título, serán sancionados conforme a sus disposiciones.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa el tribunal que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal las normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.
En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:
Artículo 99. Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

Sobre el particular, la sentencia referida aclara:
“Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.
Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara. (Destacado de la Sala).
En virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario aplicable al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los sólos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 104, 106 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los Libros de Compras y de Ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, y con relación a la presentación de la declaración y pago del aludido tributo de forma extemporánea, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente el alegato de fondo planteado por la representación del Fisco Nacional. Así se decide”.

Ante la ausencia de fundamentación por parte de la contribuyente que permita al juez confirmar sus pretensiones y la evidencia de la infracción cometida, el tribunal debe forzosamente declarar sin lugar la solicitud de nulidad del acto administrativo impugnado y declara que la administración tributaria debe emitir nuevas planillas de pago con base a una sola infracción. Así se decide.
V
DECISIÓN
En virtud de lo anteriormente expuesto, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano Andrés Barrios, actuando en su carácter de representante de la firma DISTRIBUIDORA BARRIOS S.R.L., asistido por el abogado Miguel Díaz González, admitido por este juzgado el 09 de junio de 2005, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI-RCE-DRD-0611-008-143 del 01 de octubre de 1998, emanada ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual determinó multas por cinco millones setecientos veintiséis mil doscientos cincuenta sin céntimos (Bs. 5.726.250,00) por incumplimiento del deber formal de registro de los libros de compras y ventas del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor para los períodos impositivos de Agosto de 1997 a julio de 1998, ambos inclusive, confirmado a su vez en la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2003-2995 del 30 de septiembre de 2003.
2) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de esta decisión.
3) EXIME del pago de las costas procesales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la Republica y Contralor General de la Republica con copia certificada y la ciudadana Carmen Celina Baldo de Bortone y al Gerente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.
Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los dieciséis (16) días del mes de febrero de dos mil seis (2006). Año 195° de la Independencia y 146° de la Federación.
El Juez

Abg. José Alberto Yanes García
La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez
En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.
La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez
Exp. Nº 0252
JAYG/dhtm/gl