TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Exp. Nº 0299
SENTENCIA DEFINITIVA N° 0145
Valencia, 27 de julio de 2005
195º y 146º
El 11 de enero de 2005, se recibió en este juzgado el recurso contencioso tributario subsidiario al recuso jerárquico interpuesto ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, por el ciudadano Juan Carlos Salazar, mayor de edad, titular de cédula de identidad N° V-6.997.064, en su carácter de Gerente General de la contribuyente DECO CERÁMICAS VALENCIA, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 28 de noviembre de 1994, bajo el Nº 16, Tomo 42-A, y en el registro de información fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-30227690-0, domiciliada en la Avenida Lara cruce con Avenida 89, Centro Comercial San Blas local 01, Valencia Estado Carabobo, asistido por el ciudadano Omar Hernández Carmona, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 14.980, admitido el 25 de febrero de 2005, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI-RCE-JT-ARA-2004-100 del 07 de septiembre de 2004, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se declara sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la resolución de imposición de multa Nº GRTI-RCE-DFB-PFF-B-019 del 24 de marzo de 2003, por la cantidad total de bolívares un millón seiscientos sesenta mil ochocientos sesenta y nueve sin céntimos (Bs. 1.660.869,00) por haber presentado fuera del lapso legal y reglamentario las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta.
I
SECUENCIA CRONOLÓGICA DE LOS HECHOS
El 24 de marzo de 2003, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-PFF-B-019, a Deco Cerámicas Valencia, C.A., por haber presentado fuera del lapso legal y reglamentario las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 01-01-1998 al 31-12-1998, 01-01-1999 al 31-12-1999 y 01-01-2000 al 31-12-2000.
El 01 de octubre de 2003, la contribuyente fue notificada de la Resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-PFF-B-019 del 24 de marzo de 2003.
El 05 de noviembre de 2003, la contribuyente interpuso ante la administración tributaria el recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario, contra la Resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-PFF-B-019 del 24 de marzo de 2003 y las Planillas de Liquidación que de ella se derivan.
El 07 de septiembre de 2004, el SENIAT emitió la Resolución Nº GRTI-RCE-JT-ARA-2004-100, en la cual declara sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, por la cantidad total de bolívares un millón seiscientos sesenta mil ochocientos sesenta y nueve sin céntimos (Bs. 1.660.869,00) por haber presentado fuera del lapso legal y reglamentario las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta, multa e intereses moratorios.
El 14 de septiembre de 2004, la contribuyente fue notificada de la Resolución Nº GRTI-RCE-JT-ARA-2004-100 del 07 de septiembre de 2004.
El 11 de enero de 2005, la administración tributaria consignó en este tribunal el recurso jerárquico subsidiario al recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente.
El 17 de enero de 2005, el tribunal dio entrada el recurso contencioso tributario interpuesto y ordenó las notificaciones de ley.
El 25 de febrero de 2005, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.
El 11 de marzo de 2005, se venció el lapso de promoción de pruebas y se dejó constancia que ninguna de las partes hizo uso de su derecho.
El 18 de abril de 2005, se venció el lapso de evacuación de pruebas, el tribunal fijó el término para la presentación de los respectivos informes.
El 11 de mayo de 2005, la abogada Rosanna Matrúndola Sánchez, procediendo en su carácter de representante judicial del Fisco Nacional, adscrita a la División Jurídica Tributaria de la Gerencia Regional Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), presento escrito de informes; este tribunal mediante auto dejó constancia que la parte demandante no hizo uso de este derecho y se inició el lapso para dictar sentencia.
El 11 de julio de 2005, el tribunal dictó auto de diferimiento de 30 días calendarios consecutivos para dictar sentencia de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario,
II
ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

La contribuyente en su escrito jerárquico, subsidiario al recurso contencioso tributario, relata los hechos ocurridos en el proceso de fiscalización, realizado el 22 de noviembre de 2002 por la administración tributaria, en el cual mediante acta de requerimiento se le solicitan los documentos pertinentes y anexando dichas actas al escrito del recurso. Posteriormente el 25 de noviembre de 2002, la contribuyente expresa en su escrito, que se presentó el funcionario levantado Acta de Recepción N° GRTI-RCE-DFC-PFF-B-01683-04 la cual anexa igualmente y señala lo siguiente: “…RELACION DE DOCUMENTOS NO ENTREGADOS” lo ralla (sic) una perpendicular que debe interpretarse como ninguno, según las costumbres contables, es decir, que todos los documentos requeridos fueron presentados en virtud de que no señaló ninguna falta…”
Alega la contribuyente que en fecha 26 de noviembre de 2002, el funcionario actuante se presentó nuevamente en las instalaciones de la contribuyente levantando acta de requerimiento N° GRTI-RCE-DFB-PFF-B-01683-05 referidos a las certificaciones bancarias de las planillas de Impuesto sobre la Renta e Impuestos a los activos empresariales de los ejercicios 2000 y 2001, así como las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado desde enero de 2001 hasta octubre de 2002, ambos inclusive, concediéndole un plazo de 5 días a partir de la notificación.
Expresa la contribuyente que en virtud a lo anterior “… se hizo entrega en fecha 03 de diciembre de 2002, los escritos de solicitud de certificación Bancaria ante el Banco Industrial, Torre 4, Plaza Bolívar y Corp Banca con fecha de recepción de la Agencia del 28-11-02. Según Acta de Recepción N° GRTI-RCE-DFC-PFF-B-01683-09, en esa misma fecha, 03 de Diciembre de 2002, el mencionado fiscal formuló acta de Requerimiento para declarar y pagar N° GRTI-RCE-DFC-PFF-B-01683-07 en las que nos concede un plazo de 15 días hábiles para presentar las Declaraciones de Impuesto sobre la Renta definitiva y estimada correspondiente a los periodos fiscales finalizados en el año 1998, 1999, 2000 y 2001, y el Impuesto a los Activos Empresariales definitivo y estimado 1998, 1999, 2000 y 2001 y el registro de los Activos Revaluados al 31-12-097… En cumplimiento a este requerimiento mi representada procedió a presentar en la institución bancaria las declaraciones antes mencionadas así:
Declaración de Registros de Activos Revaluados (RAR) en fecha 08/01/2003, y Declaración de Impuestos sobre la Renta de los periodos finalizados el 31/12/1998, 31/12/99, 31/12/2000, 31/12/2001 en fecha 07/01/2003. Declaraciones de Activos Empresariales de los años 1998, 1999, 2000 y todas las porciones estimadas de activos del año 2000 y 2001, en fecha 07/01/2003. Todo ello como resultado de la revisión efectuada por el mencionado funcionario, donde se nos manifiesta que dichas planillas de declaración no han sido validadas por la respectiva Institución Bancaria…”
Expresa la contribuyente, que cumplida la recepción y presentación de los documentos, el fiscal actuante previa constatación interna y verificación de su registro en el SIVIT, al no constatar el cumplimiento efectivo en el registro, consideró no realizados los pagos y el cumplimiento de la presentación de las declaraciones; en ese mismo momento se da cuenta del fraude cometido por el personal interno, específicamente del servicio de mensajería, ya que al constatarse la no procedencia de los pagos efectuados, se entera de la ilegalidad de las declaraciones objeto de controversia. Insiste el contribuyente que el motivo del incumplimiento fue en virtud al fraude cometido por un empleado, ya que al momento en que el funcionario fiscal exigió la declaración y pago, a través del acta de requerimiento para declarar y pagar de fecha 03 de diciembre de 2002, inmediatamente a título de rectificación se formularon las declaraciones y se cancelaron los montos correspondientes a ella.
Por otra parte, la contribuyente impugna la resolución de Imposición de Multa Nº GRTI-RCE-DFD-PFF-B-019 del 24 de marzo de 2003 en virtud de las ilegalidades que la revisten motivado a las circunstancias de disparidad de fechas en que las planillas fueron emitidas.
Finalmente, la contribuyente invoca circunstancias atenuantes, con la finalidad de solicitar pena mínima de las sanciones impugnadas, motivadas a un error involuntario por exceso de confianza en el personal interno para la tramitación tributaria, produciendo un descalabro económico para la contribuyente, referido a las circunstancias que eximen de la responsabilidad por ilícitos tributarios de conformidad con lo establecido en el artículo 85 en sus ordinales 4 y 6 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 96 ordinales 2º,3º,4º y 6º eiusdem.
III
ALEGATOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
En la Resolución de Imposición de Multa antes identificada la administración tributaria constató que el sujeto pasivo presento fuera del plazo legal y reglamentario las Declaraciones definitivas de Impuesto sobre la Renta, correspondiente a los ejercicios fiscales 1998, 1999 y 2000, así como las declaraciones estimas de Impuesto sobre la Renta del periodo fiscal 2000, infringiendo las disposiciones contenidas en los artículos 80 y 83 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, artículos 12 y 22 de su reglamento y numeral 1 literal “e” del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994. En consecuencia la administración impuso sanciones en su término medio e intereses moratorios de acuerdo a lo previsto en los artículos 71, 104, 59 y 66 del Código Orgánico Tributario de 1994 vigente, en concordancia con el artículo 37 del Código Penal.
En la resolución que decide el recurso jerárquico sin lugar, la Gerencia Jurídica Tributaria observó, que la infracción cometida se debió a la extemporaneidad en la presentación de las declaraciones definitivas de impuesto sobre la renta del ejercicio fiscal del año 2000 y que en virtud de la fiscalización se constató que la mencionada contribuyente no había procedido a presentar las mismas en su oportunidad legal; la administración alega que una vez informada del error cometido la recurrente procedió a presentar las declaraciones omitidas y pago del respectivo tributo, originándose intereses de mora por el pago extemporáneo.
Por otra parte, la administración corrigió el error material contenido en la resolución de imposición de multa en virtud a que emitió la sanciones basándose en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, siendo que para el presente caso debe aplicarse el artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, por resultar más beneficioso en cuanto al cálculo de las sanciones, declarando de oficio esa alzada la retroactividad de la norma.
En lo que respecta al alegato formulado por la contribuyente referido a la ilegalidad del acto impugnado y a las fechas en las planillas de liquidación motivado a que estas se revisten de ilegalidad debido a la incongruencia entre el impuesto sancionado y la fecha de liquidación de pago, la administración expresa “...que la planilla de pago es solo un medio para PAGAR lo debido, en si no constituye acto administrativo alguno...”
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia.
Según la narrativa expuesta, luego de analizar los argumentos de las partes, apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este tribunal, previa las consideraciones que se exponen, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:
La controversia se circunscribe a verificar si efectivamente la contribuyente realizó fuera del lapso establecido las declaraciones correspondientes al impuesto sobre la renta de los ejercicios fiscales 1998, 1999 y 2000 y si los argumentos explanados en el escrito del recurso son elementos suficientes para calificarlos como circunstancias atenuantes eximentes de la responsabilidad en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Por otra parte se debe verificar si las sanciones impuestas por la administración tributaria están ajustadas a derecho.
La contribuyente no contradice el incumplimiento, por el contrario se evidencia de su escrito recursorio que las declaraciones del impuesto sobre la renta y las declaraciones de los activos empresariales fueron realizadas en fecha 07/01/2003, “...Todo ello como resultado de la revisión efectuada por el mencionado funcionario, donde se nos manifiesta que dichas planillas de declaración no han sido validadas por la respectiva Institución Bancaria…”
Por su parte, la administración tributaria alega que en el proceso de fiscalización y determinación realizado, la contribuyente fue notificada de la omisión en las declaraciones in comento, motivo por el cual la contribuyente se dirigió a realizar las correspondientes declaraciones de pago.
Consta en el expediente administrativo los documentos resultados del proceso de fiscalización, tales como actas de requerimiento y actas de recepción en las que se puede observar que el contribuyente procedió a presentar las declaraciones de pago correspondiente a los períodos fiscales el 07 de enero de 2003.( Acta de recepción que riela desde los folio números setenta y uno (71) al setenta y tres (73) del expediente).
Observa este juzgador, que ante la ausencia de las declaraciones de pago efectuadas en la entidad bancaria, por medio del cual se pueda evidenciar con exactitud el pago extemporáneo, la falta de pruebas aportadas por la accionante en el transcurso del juicio y la aceptación tácita del contribuyente de haber efectuado las declaraciones con ocasión al proceso de fiscalización, es forzoso concluir que los pagos no fueron realizados dentro del lapso establecido por la ley. Así se decide.
En cuanto a la graduación de la sanción solicitada por la contribuyente, opina el juez, que una vez analizado y decidido sobre los aspectos controvertidos entre las partes y visto la aceptación de la contribuyente en el incumplimiento de los deberes formales por presentar fuera del plazo las declaraciones definitivas y estimadas del impuesto sobre la renta para los periodos de 1998, 1999, 2000 y 2001 y lo cual hace difícil entender que la contribuyente no estuviera en conocimiento previo de que dichas declaraciones debían ser realizadas en el lapso correspondiente para cada periodo fiscal y que la contribuyente solo se justificase en la irresponsabilidad del personal interno que laboraba para la empresa, sin la intención de cometer la infracción y en consecuencia en incumplir con el deber al cual está obligado como sujeto pasivo de la obligación tributaria, no encuentra este juzgador atenuantes que justifiquen una menor graduación de la pena y considera ajustada a derecho la graduación efectuada por la administración tributaria.
Ahora, bien considera necesario este juzgador analizar la forma de imposición de las sanciones emitidas por la administración tributaria:
La administración tributaria impuso sanciones en su término medio e intereses moratorios de acuerdo a lo previsto en los artículos 71, 104 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con el artículo 37 del Código Penal.
En el cálculo de la sanción, la administración tributaria impone multas por la misma infracción, para los períodos investigados de 1998,1999 y 2000 de Impuesto sobre la Renta por 30 unidades tributarias para cada período, aplicando reiteración en el cálculo de las mismas, cuando ha sido jurisprudencia pacífica y continua del Tribunal Supremo de Justicia en la Sala Político Administrativa que el delito continuado tiene las siguientes características: 1) Pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciales, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2) Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3) Que sean constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4) Que sean productores de un único resultado antijurídico.
La administración tributaria liquidó las multas correspondientes a las declaraciones omitidas del impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor, ahora impuesto al valor agregado, mes a mes. Cada uno de los hechos reúne las características de infracción única, pero por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, pues mediante una conducta omisiva, repetitiva y continuada, viene violando durante todos y cada uno de los períodos impositivos objeto de la sanción, la misma norma, comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, por todo lo cual las multas deben ser calculadas como una sola infracción de conformidad con el artículo 99 del Código Penal, pues al no considerarse como una nueva infracción no puede aplicarse el primer apartado del artículo 103 del Código Orgánico Tributario.
A tal efecto la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia opinó que: “…En esta materia, la doctrina y la jurisprudencia han señalado algunas consideraciones generales, así como los requisitos de procedencia que deben observarse en caso de determinar la ocurrencia del concurso continuado, en casos de infracciones tributarias, criterio sostenido en la decisión No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso Acumuladores Titán, C.A., y que se ratifica en este fallo, cuando establece que:”
“.... se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:”
“Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.”
“Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal”.
“En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.”
“Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.”
“Pues bien, del análisis de las actas procesales y de la doctrina copiada, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pues como se señaló anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva de la infracción tributaria por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico Tributario, 50 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el artículo 73 reglamentario, así como del artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, concordante con el artículo 70 de su Reglamento. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario; en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara…”.
Con vista en la sentencia comentada supra y los hechos constitutivos de la sanción, el tribunal forzosamente debe declarar y si lo hace que la sanción in comento debe ser calculada como una sola infracción. Así se decide.
V
DECISIÒN
En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano Juan Carlos Salazar, en su carácter de Gerente General de la contribuyente DECO CERÁMICAS VALENCIA. C.A., asistido por el ciudadano Omar Hernández Carmona, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI-RCE-JT-ARA-2004-100 del 07 de septiembre de 2004, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se declara sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, las correspondientes planillas de liquidación números 101001228000508, 000509, 000510 y 000511, todas emitidas el 14 de mayo de 2005, por la cantidad total de bolívares un millón seiscientos sesenta mil ochocientos sesenta y nueve sin céntimos (Bs. 1.660.869,00) y por haber presentado fuera del lapso legal y reglamentario las declaraciones estimadas y definitivas del Impuesto Sobre la Renta correspondientes a 1998, 1999 y 2000.
2) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), emitir nuevas planillas de liquidación de las multas de conformidad con los términos de esta decisión.
3) Por no haber sido vencida totalmente en el presente proceso las partes, EXIME del pago de las costas procesales a ambas.
Se ordena la notificación de la presente decisión con copia certificada al Contralor General de la Republica y al Procurador General de la Republica. Librese oficios correspondientes.
Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.
Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintisiete días (27) del mes de julio de dos mil cinco (2005). Año 195° de la Independencia y 146° de la Federación.
El Juez

Abg. José Alberto Yanes García
La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez
En esta misma fecha se publico, se registró la presente decisión, se libró oficios correspondientes y se cumplió lo ordenado.

La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez.

Exp. 0299
JAYG/dhtm/jmps