TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL
Exp. N° 0268

SENTENCIA DEFINITIVA N° 0136

Valencia, 13 de julio de 2005
195º y 146º

El 18 de noviembre de 2004, la ciudadana Rosalía García León, venezolana, mayor de edad, titular de cédula de identidad N° V-3.842.633, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 14.047, interpuso recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado por ante este tribuna, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente CENTRO MÉDICO MARACAY, C.A., domiciliada en la Avenida Las Delicias, Urbanización El Bosque, Edificio Centro Médico Maracay, Maracay Estado Aragua, inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Aragua el 22 de diciembre de 1975, bajo el número 79, tomo 10, e identificada con el Registro de Información Fiscal Nº J-07512150-3, admitido por este tribunal el 21 de marzo de 2005, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 3754 del 11 de marzo de 2004, correspondiente a las Actas de Reparo N° 043107 y N° 043108, ambas del 23 de julio de 2003, todas emanadas de la GERENCIA GENERAL DE FINANZAS DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACION EDUCATIVA (INCE), posteriormente confirmadas por dictamen del Comité Ejecutivo del INCE N° CJ-210.100-702-837 del 13 de septiembre de 2004, por un monto total de bolívares veintiséis millones quinientos sesenta y cinco mil novecientos catorce sin céntimos (Bs.26.565.914,00).
I
ANTECEDENTES
El 23 de julio de 2003, La Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió las actas de reparo N° 043107 y N° 043108 a cargo de Centro Médico Maracay, C. A.
El 28 de julio de 2003, el contribuyente fue notificada de las actas de reparo N° 043107 y N° 043108, del 23/07/2003.
El 11 de marzo de 2004, La Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió Resolución Culminatoria de Sumario Nº 3754 en el cual ratifica las actas de reparo N° 043107 y N° 043108, del 23/07/2003.
El 01 de abril de 2004, la contribuyente fue notificada de la Resolución Nº 3754 del 11de marzo de 2004.
El 13 de abril de 2004, la contribuyente interpuso recurso jerárquico contra los actos administrativos contenidos en las actas de reparo N° 043107 y N° 043108, del 23 de julio de 2003 y la Resolución Culminatoria de Sumario Nº 3754 del 11 de marzo de 2004.
El 13 de septiembre de 2004, El Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) emitió la Decisión Nº CJ-210.100-702-837, en la cual declara inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente.
El 15 de octubre de 2004, la contribuyente fue notificada de la Decisión Nº CJ-210.100-702-837, del 13 de septiembre de 2004.
El 18 de noviembre de 2004, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario con solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido.
El 19 de noviembre de 2004, se le dió entrada al presente recurso y se libraron las correspondientes notificaciones.
El 21 de marzo de 2005, se admitió el presente recurso contencioso tributario.
El 30 de marzo de 2005, este tribunal declaró con lugar la suspensión de los efectos solicitada bajo sentencia interlocutoria Nº 0320.
El 11 de abril de 2005, se venció el lapso de promoción de pruebas y las partes no hicieron uso de su derecho y se le dió inicio al termino para la presentación de los respectivos informes.
El 03 de mayo de 2005, se venció el término para la presentación de los respectivos informes y las partes no hicieron uso de este derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.
II
ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE.
En relación a la declaratoria de inadmisibilidad del recurso jerárquico, el apoderado judicial de la contribuyente expresa que se puede observar que el INCE no decidió sobre el fondo controvertido, sino que se limita a desestimar y declarar inadmisible el recurso jerárquico interpuesto basado en los elementos totalmente insuficientes y carentes de basamento legal, en virtud a que interpretan la normativa en forma inadecuada y manipulada en función a sus intereses, por el hecho de solo transcribir el texto de la norma establecida en el ordinal 4 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario en lo relacionado a las causales de inadmisibilidad del recurso, sin complementarlo o analizarlo de conformidad con lo establecido en el artículo 243 eiusdem; siendo que el contribuyente observa que de los artículos antes mencionados se desprende que el recurso se puede interponer con la asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria, por lo que expresa que como se estaba en sede administrativa el legislador permite que el administrado pueda ser asistido por un abogado o cualquier otro profesional afín.
Por otra parte, alega el apoderado judicial “...que se evidencia en el texto del recurso jerárquico interpuesto en sede administrativa si estaba debidamente asistido por un profesional a fín al área tributaria como lo es el Lic. Manuel J. Olivieri G., Licenciado en Administración Comercial Especializado en Derecho Tributario...” considerando de esta manera que el INCE al declarar inadmisible el recurso jerárquico esta violando los derechos constitucionales.
En lo que al fondo de la controversia se refiere consideran “...que el monto de las utilidades pagadas no es salario normal por lo que no forman parte de la base imponible para los efectos del calculo del 2% al Ince, tal y como lo pretende la fiscal actuante...”.
El contribuyente fundamenta su pretensión en los criterios ratificados por los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributarios en sentencias N° 502 del 30 de enero 1998 y N° 599 del 20 de enero del 2000, así como las señaladas en el recurso, dictadas por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencias N° 781 del 05 de junio de 2002 y N° 83 del 28 de mayo de 2003 caso: Central Madeirense, C.A vs. INCE.
III
ALEGATOS DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE)
El INCE no admite el recurso jerárquico según la resolución CJ-210.100-702-837 con base en la “falta de asistencia o representación de abogado”, ya que Licenciado en Administración Comercial ciudadano Manuel J. Olivieri G. no es abogado y en virtud de que “…el recurso jerárquico (deberá interponerse con asistencia o representación de abogado o cualquier otro profesional afín al área tributaria) (Subrayado de ellos) se puede considerar como un error legislativo, puesto que el propio legislador en el artículo 250 de Código Orgánico Tributario, Numeral 4to, determina el alcance de la prohibición de la ley de admitir el Recurso Jerárquico, cuando el recurrente no estuviese asistido o representado de abogado...”.
En la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 3754 el INCE fundamenta sus pretensiones en que determinó el gravamen del 2% sobre las utilidades anuales de la contribuyente bajo los siguientes supuestos: “… el reparo se origina por diferencia de aportes al no incluir la partida utilidades pagadas a los trabajadores en la base imponible a considerar para el calculo de los mismos e intereses moratorios por el pago extemporáneo...”.
La administración, por contravención a lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial de 1994, en concordancia con el artículo 85 eiusdem, según los agravantes 3 y las atenuantes 2 y 5, impone un total de multa al contribuyente, siguiendo el procedimiento del concurso de infracciones tributarias de conformidad con lo establecido en los artículos 81 y 94 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario de 2001 por la cantidad total de (Bs. 11.349.076,00) equivalentes a novecientos noventa y ocho (998 U.T), sin perjuicio de la obligación que debe cancelar por concepto de aportes del 2% y ½% por la cantidad total de (Bs. 15.216.838,00).
IV
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
De las pretensiones supra alegadas por las partes se deduce que la controversia se concreta dos aspectos principales:
1) La presunta falta de asistencia de abogado o representación, ejercida por el Licenciado en Administración Comercial ciudadano Manuel J. Olivieri G. para interponer el recurso jerárquico ante el INCE en representación de Centro Medico Maracay, C. A. y,
2) La procedencia o no de incluir en la base imponible para el cálculo del gravamen del 2%, las utilidades pagadas a los obreros y empleados de Centro Medico Maracay, C. A
El artículo 250 del Código Orgánico Tributario enumera en forma taxativa como causales de inadmisibilidad del recurso jerárquico “…omissis..
La falta de asistencia o representación de abogado.
El INCE en la resolución CJ-210-100-702-837 aduce la falta de asistencia o representación de abogado del ciudadano Víctor González en su carácter de director de la empresa, quien se presentó bajo la asistencia del Lic. en Administración Comercial Manuel J. Olivieri G.
Consta en el expediente, en los folios números 60, 61 y 62, copia del recurso jerárquico interpuesto por ante la Unidad de Ingresos Tributarios del INCE en el Estado Aragua, en la que se evidencia que el ciudadano Víctor González en sus carácter de director de la empresa Centro Médico Maracay, C.A, asistido por el Licenciado Manuel J. Olivieri G., quien se identificó como licenciado en Administración Comercial, Especialista en Derecho Tributario, antes identificado.
Siendo para decidir sobre la admisibilidad e inadmisibilidad del recurso jerárquico y sobre quien debe interponer dicho recurso en sede administrativa, conforme lo establecen los artículos 243 y 250 del Código Orgánico Tributario, considera este tribunal necesario analizar el contenido de la norma:

Artículo 250: Son causales de inadmisibilidad del recurso:
… (omissis)…
4. Falta de asistencia o representación de abogado.
Artículo 243: El recurso jerárquico deberá interponerse mediante escrito razonado en el cual se expresarán las razones de hecho y de derecho en que se funda, con la asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria. Asimismo deberá acompañarse el documento donde aparezca el acto recurrido o, en su defecto, éste deberá identificarse suficientemente en el texto de dicho escrito. De igual modo el contribuyente o responsable podrá anunciar, aportar o promover las pruebas que serán evacuadas en el lapso probatorio. (Subrayado por el juez)
El error en la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que del escrito se deduzca su verdadero carácter.

De estas disposiciones legales se infiere, en primer lugar, que una de las causales de inadmisibilidad del recurso jerárquico es la falta de representación o asistencia de abogado del recurrente, establecida por el legislador. Por otra parte el articulo 243 antes citado le otorga la posibilidad al recurrente de accionar en sede administrativa asistido por un abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria, utilizando el legislador la conjunción disyuntiva “o”, en lugar de la copulativa “y” lo cual ha llevado a algunos interpretadores a señalar que la acción de interposición del recurso no está condicionada a la concurrencia de la preexistencia de los dos requisitos contemplados por la ley, es por ello que, en virtud a tal interpretación el recurrente tendrá la posibilidad de interponer el recurso jerárquico bien con la asistencia de abogado o con la representación de cualquier otro profesional afín al área tributaria, dentro de los cuales se encuentran los contadores públicos, administradores comerciales, economistas y licenciados en ciencias fiscales con especialidades al área tributaria; se entiende que los licenciados en administración comercial entran en la categoría de los administradores vinculados a la materia tributaria.
Por otra parte, el artículo 250 supra transcritos se observa que el legislador ha establecido en el numeral 4, dos causales de inadmisibilidad del recurso jerárquico siendo la primera de ella la falta de asistencia de abogado, que ajustando esta norma al presente caso, no se configura el segundo presupuesto de hecho sino el primero previsto por la ley, en virtud a que el recurrente fue asistido por un licenciado en administración comercial y no representado por un abogado, por lo que se entiende que no hubo falta de representación; según se evidencia en el recurso jerárquico, el cual corre inserto en los folios sesenta (60), sesenta y uno (61) y sesenta y dos (62) del presente expediente.
Por otro lado y sobre el mismo asunto, el oficio N° GJT/DSAND/1552, del 26 de abril de 2002, contentivo de las instrucciones y lineamientos para el conocimiento, sustanciación, tramitación y decisión del recurso jerárquico por las gerencias regionales de tributos internos, dictadas por la Gerencia Jurídico Tributaria con fundamento en el artículo 4 de la Resolución N° 913 del 06 de febrero de 2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.398 del 06 de marzo de 2002, el cual textualmente expresa:
Artículo 4. Los contribuyentes o responsables deberán estar asistidos o representados, únicamente por Abogados, Licenciados en Ciencias Fiscales, Economistas, Contadores Públicos y Licenciados en Administración.
En los casos de asistencia, el funcionario receptor verificará que el escrito recursorio este suscrito por el profesional que asiste. En los casos de representación, no se requerirá la presencia física del contribuyente, pero se deberá verificar que el escrito recursorio esté acompañado del instrumento poder otorgado según las formalidades legales, donde conste la representación.

Por todo lo expuesto y visto el escrito del recurso jerárquico que corre inserto en los folios sesenta (60) y siguientes, en el cual aparece asistiendo al médico Víctor González Director de la contribuyente, el Lcdo. Manuel J. Olivieri G., Administrador Comercial, el tribunal forzosamente declara con lugar la pretensión de la contribuyente en relación a la inadmisibilidad declarada por el INCE. Así se decide.

Decidido el punto anterior, pasa este tribunal a pronunciarse sobre la procedencia o no de incluir en la base imponible para el cálculo del gravamen del 2%, las utilidades pagadas a los obreros y empleados de Centro Médico Maracay, C. A:
En cuanto a la valoración preliminar de la presunta ilegalidad de los actos administrativos impugnados contenidos en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 3754, quien decide observa, que los actos administrativos impugnados tienen como fundamento de hecho la presunta exigencia indebida por parte del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de aplicar el cobro de 2% sobre las utilidades pagadas a los obreros y empleados en adición a los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, cuando ha sido jurisprudencia constante del Tribunal Supremo de Justicia que dicho pago no procede, como consecuencia de que la Ley estableció una contribución a cargo de patronos y trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto, separando el pago de 2% sobre sueldos y salarios a cargo de la contribuyente y el ½% de las utilidades a cargo de los trabajadores.
Sin embargo, del contenido de los alegatos que sustentan el recurso interpuesto, se desprende que la manifestación de voluntad de la administración prevista en los actos impugnados, se encuentra viciada en su causa por falso supuesto, ya que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa pretende cobrar a la contribuyente el 2% sobre utilidades a los obreros y empleados, cuando la Ley establece que es el ½% sobre las utilidades a cargo de los trabajadores, aparentemente confundiendo remuneración con utilidad o beneficio. Remuneración es un pago de servicios, sueldos, salarios, honorarios o precio pagado por el trabajo u obra, según definición de Guillermo Cabanellas. Mientras beneficio o utilidades son ganancias de empresa comercial o industrial, o de persona dedicada a actividades de ésta o aquella índole, a la cual según la ley, tienen el derecho los trabajadores de participar. Por otra parte, el legislador gravó expresamente en primer lugar, con 2%, los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, en el numeral uno (1) del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por otra, en forma separada, los beneficios o utilidades con medio por ciento (1/2%).
Se observa, de los argumentos formulados por los apoderados judiciales de la recurrente como fundamento de la solicitud nulidad del acto administrativo, la existencia de falso supuesto de derecho, puesto que la reiterada y consistente jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia ha determinado que no es legal el cobro del 2% sobre las utilidades pagadas a obreros y empleados, por lo cual este tribunal considera que no son necesarias otras pruebas que demuestren tal improcedencia, puesto que esta se desprende de la intención manifiesta del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de cobrar una contribución, a pesar de tener pleno conocimiento de su ilegalidad por la reiterada jurisprudencia al respecto en casos como el de autos, del Tribunal Supremo de Justicia.
Por otra parte, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia reiteradamente, como en la sentencia Nº 00108 del 23 de enero de 2003, caso Tabacalera Nacional, C. A. contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) confirmó: “…Además, se advierte que el legislador gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, por lo tanto, no puede el instituto imponer un gravamen adicional sobre las utilidades, cuando las mismas están expresamente gravadas en el numeral 2 del referido artículo 10 de la Ley del INCE”.
En razón a las consideraciones anteriores, es criterio de este Juzgador que ha sido demostrada de manera evidente la pretensión no ajustada a derecho del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de cobrar 2% sobre las utilidades de la contribuyente a pesar de la reiterada jurisprudencia contraria a tal proceder del Tribunal Supremo de Justicia. Así se decide.
El juez considera inoficioso analizar el resto de las pretensiones referidas a las multas, una vez que declara con lugar el recurso contencioso tributario de nulidad que originó toda la actuación de dicha institución. Así se decide.

DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) CON LUGAR recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana Rosalía García León, venezolana, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente CENTRO MÉDICO MARACAY, C.A., admitido por este tribunal el 21 de marzo de 2005, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 3754 del 11 de marzo de 2004, que confirma a su vez los actos administrativos contenidos en las Actas de Reparo N° 043107 y N° 043108, ambas del 23 de julio de 2003, confirmadas a su vez por la Decisión del comité Ejecutivo N° CJ-210.100-702-837 del 13 de septiembre de 2004, emanadas de la GERENCIA GENERAL DE FINANZAS DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACION EDUCATIVA (INCE), por un monto total de bolívares veintiséis millones quinientos sesenta y cinco mil novecientos catorce sin céntimos (Bs.26.565.914,00).
2) IMPROCEDENTE la calificación de inadmisibilidad del recurso jerárquico dictada por el INCE según acto administrativo Nº CJ-210.100-702-837 del 13 de septiembre de 2004.
3) NULA y sin efecto legal alguno la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 3754 del 11 de marzo de 2004 y NULAS las actas de reparo Nº 043107 y Nº 043108 del 23 de julio de 2003.
4) Por carecer en forma evidente de motivos racionales para litigar y haber sido vencida totalmente en el presente proceso, CONDENA en costas al INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE) por la cantidad de bolívares un millón trescientos veintiocho mil doscientos noventa y cinco con setenta céntimos (Bs. 1.328.295,70) equivalente al cinco por ciento de la cuantía del presente recurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Se ordena oficiar a los ciudadanos Contralor General de la República y Procurador General de la República con copia certificada de la presente decisión.
Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.
Dado, Firmado y Sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los trece (13) días del mes de julio de dos mil cinco (2005). Año 195° de la Independencia y 146° de la Federación.
El Juez

Abg. José Alberto Yanes García
La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez

En la misma fecha se libraron los oficios correspondientes. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez
Exp. 0268
JAYG/dhtm/gl