TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO
CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 0068

SENTENCIA DEFINITIVA N° 0032

Valencia, 21 de junio de 2004
194º y 145º
El 29 de enero de 2004, se recibió por ante este juzgado el recurso contencioso tributario de nulidad conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, interpuesto por el ciudadano Oswaldo Pinto Málaga, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 20.644, en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil VAN LEER ENVASES VALENCIA, C.A. (ahora GREIF VENEZUELA, C.A.) según acta de asamblea de accionista, inscrita por ante el registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 06 de agosto de 2003, bajo el Nº 69, Tomo 32-A, Nº de aporte INCE: 961416 con domicilio procesal en la zona industrial Los Guayos, 2da. Transversal, frente a Paraparal, Municipio Los Guayos, Estado Carabobo, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 3078 emanada de la Gerencia General de Finanzas del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), la cual a su vez confirmó las actas de reparo Nº 048567 y Nº 048568 del 27 de noviembre de 2002, que imponen gravámenes, intereses y multas por bolívares catorce millones seiscientos sesenta y siete mil cuatrocientos setenta y tres sin céntimos (Bs. 14.667.473,00).

I
ANTECEDENTES
El 27 de noviembre de 2002 la Unidad de Ingresos Tributarios de la Gerencia de Ingresos adscrita a la Gerencia General del INCE en el Estado Carabobo emitió las Actas Fiscales Nº 048567 y Nº 048568 en las cuales determina gravámenes por Bs.7.893.875, 00 e intereses moratorios por Bs. 2.437,00 a cargo de Van Leer Envases Valencia, C.A (ahora Greif Venezuela C.A), por la supuesta gravabilidad de la partida utilidades pagadas a los trabajadores.
El 03 de diciembre de 2002, la contribuyente afirma en el recurso que le fueron notificadas las planillas de liquidación de intereses de mora por pagos extemporáneos.
El 27 de enero de 2003, la contribuyente allanó parcialmente las actas de reparo Nº 048567 y Nº 048568, mediante planilla de depósito Nº 320382 del Banco Provincial por un monto de Bs.2.437, 00.
El 07 de febrero de 2003 el representante legal del recurrente interpuso ante el Gerente General de Finanzas del INCE en el Estado Carabobo el correspondiente recurso jerárquico según se evidencia en el presente expediente en el folio seis (06).
El 09 de diciembre de 2003, el Gerente General de Finanzas del INCE del Estado Carabobo emite la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 3078, notificada a Greif Venezuela C.A. el 23 de diciembre de 2003 mediante la cual confirma aportes e intereses moratorios a cancelar por Bs. 7.893.875,00 y calcula multas por Bs. 6.773.598,00.
El 29 de enero de 2004 el ciudadano Oswaldo Pinto Málaga, apoderado judicial de Greif Venezuela, C.A interpuso recurso contencioso tributario contra la resolución Nº 3078 del INCE.
El 02 de febrero de 2004 el tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario y se ordenó librar las correspondientes notificaciones.
El 10 de marzo de 2003 estando las partes a derecho y no constando en autos oposición alguna, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.
El 11 de marzo del año en curso, mediante sentencia interlocutoria Nº 0087 este tribunal declara con lugar la suspensión de los efectos de los actos recurridos solicitados por la contribuyente y ordena las notificaciones de ley.
El 06 de abril de 2004 se venció el lapso de promoción de pruebas y el tribunal dejo constancia que las partes no hicieron uso de su derecho.
El 13 de mayo de 2004 se dejo constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y se dio inicio al término para la presentación de los informes de las partes.
El 20 de mayo de 2004, el ciudadano alguacil de este tribunal consigno boletas de notificación de la decisión de la suspensión de efectos del ciudadano Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela al Procurador General y a Greif de Venezuela C.A.
El 08 de junio de 2004 se venció el lapso para la presentación de los respectivos informes y por cuanto las partes no hicieron uso de ese derecho el tribunal declaró concluida la vista de la causa y se dio inicio al lapso para dictar sentencia.

II
ARGUMENTOS DE LOS APODERADOS DE LA CONTRIBUYENTE
La resolución culminatoria del sumario recurrida y las correspondientes actas de reparo dictadas por el INCE corresponden a los trimestres 3º y 4º de 1996, todo el año 1997, 1998, 1999, 2000 y 2001 y 1º y 2º trimestres de 2002.
Afirman los apoderados judiciales de la contribuyente que: “...mi representada interpuso Recurso Jerárquico ante la administración del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE)conforme al articulo 242 al 255 del Código Orgánico Tributario, contra el acta de reparo Nº 048567 y 04856, de fecha 27-11-2002, en la cual se determina un monto a cancelar por aportes del 2% (ordinal 1º del Articulo 10 de la Ley sobre el INCE), por la cantidad de SIETE MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS SETENTA Y CINCO BOLIVARES CON OO/100 (Bs.7.893.875,00) originándose dicho reparo por diferencia de aportes por no inclusión de las partidas de utilidades pagadas a los trabajadores…”
Fundamenta el recurrente su solicitud: “…por no estar de acuerdo mi representada con la dispositiva de la citada Resolución, por asistirle el derecho y por ser reiterado el criterio de la Sala Político Administrativa del tribunal Supremo de Justicia, de que las utilidades que cancela la empresa a sus trabajadores, no están sujetas a contribuciones del 2% que establece el numeral 1º el Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa…”.
Continua el apoderado judicial de la recurrente desvirtuando el procedimiento de la administración tributaria y acogiendo la jurisprudencia del máximo tribunal al expresar que “…Ha sido abundante y reiterada la Jurisprudencia al sostener de que la lectura del citado Artículo que se trata de dos contribuciones:
a. La patronal, la cual tiene como sujeto pasivo a aquellos establecimientos que se dediquen al ejercicio de actividades comerciales o industriales, cuya base imponible es el monto de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones, aplicándosele la alícuota del 2%. Esta contribución se paga trimestralmente.
b. El trabajador la cual tiene como objeto pasivo a los obreros y empleados, cuya base imponible esta determinada por las utilidades aplicándose una alícuota del 0,50%…”
A este respecto expresa el contribuyente “…De esta manera, queda claro que se trata de dos contribuciones al INCE, cuyos sujetos pasivos son diferentes. La Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, debió hacer la distinción entre salarios y utilidades, al no gravar ambos conceptos con el 2% toda vez que esta ley es muy clara, cuando establece la base imponible y las diferentes alícuotas para cada contribuyente, las cuales se calcularan de la siguiente forma: 2% sobre los salarios, y 0,50% sobre las utilidades…”
Los apoderados judiciales siguen afirmando que “…las contribuciones previstas en la Ley del INCE, los aportes debidos por concepto de utilidades no son parte del salario, por los que los mismos no son integrables a la base imponible, que sirve para el calculo del aporte del 2% que corresponde al patrono. Cualquier cobro que pretenda ese Instituto por este concepto es ilegal e improcedente…”
El apoderado judicial de la recurrente para sustentar su pretensión hace referencia a varias jurisprudencias del Tribunal Supremo de Justicia, en las que en reiteradas oportunidades ha emitido su criterio y ha igualmente ratificado que las utilidades no deben ser pechadas por el INCE con el 2%.

II
ARGUMENTOS DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE)
En la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 3078 el INCE fundamenta sus pretensiones en que determinó el gravamen del 2% sobre las utilidades anuales de la contribuyente bajo los siguientes supuestos: “…el reparo se origina por diferencias de aportes por la no inclusión de las partidas de la utilidades pagadas a los trabajadores y tomar cantidades de menos en la base imponible a considerar para el calculo de los mismos e intereses moratorios por el pago extemporáneo…”
El INCE declara improcedente el escrito de descargo según la resolución 3078 con base en lo establecido en el articulo 10 ordinal 1º de la Ley sobre el Instituto Nacional de cooperación Educativa sobre las fuentes de ingresos que van a nutrir al Instituto para sufragar los gastos que le son propios.
Argumentándose en el supuesto contenido en la norma expresando que “…es lo suficientemente explicito al indicar como fuente de ingreso para este instituto el porcentaje indicado sobre las UTILIDADES ANULAES pagadas por las empresas a sus empleados y obreros…”
La administración tributaria en virtud de que las obligaciones establecidas en el ordinal 1 del articulo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE no fueron cumplidas por la contribuyente, se constituyó un ilícito material, por la omisión del pago de los aportes que causó una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, impone una multa de conformidad con lo establecido en los artículos 95 y 96 del Código Orgánico Tributario, según la agravante 1 y atenuante 2 y 3 por la cantidad de Bs. 36.480,00.
El INCE se basa para tal afirmación en el contenido del ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa y añade: “…indudablemente resulta fácil observar que el legislador relacionó de manera expresa, al redactar la norma contenida en el ordinal 1º. del artículo 10 de la Ley que rige la materia, aquellas cantidades que quedan sujetas al gravamen, por concepto de los pagos que los empleadores hagan a sus trabajadores, en ocasión de la relación laboral que se establece entre ambas partes y así se definen “los sueldos, salarios y jornales y remuneraciones de cualquier especie pagadas al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales…”. (Subrayado en la resoluciòn).
El INCE hace referencia en su resolución a decisiones de los tribunales superiores de lo contencioso administrativo y contencioso tributario entre 1991,1992, 1995, 1994, y 1999.

II
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
De las pretensiones supra alegadas por las partes se deduce que la controversia se concreta tres aspectos principales:
1) El presunto incumplimiento de las obligaciones del contribuyente debido a la omisión del pago de los aportes del periodo gravable, de conformidad con lo establecido en el numeral 1 del articulo 10 de la Ley del INCE en concordancia con lo establecido en el articulo 97 del COT, y,
2) La procedencia o no de incluir en la base imponible para el cálculo del gravamen del 2%, las utilidades pagadas a los obreros y empleados de Van Leer de Venezuela, C.A (ahora Greif de Venezuela C.A)
3) La improcedencia de las sanciones y la omisión por parte del INCE de los pagos efectuados por la contribuyente.
El ordinal 1 del artículo 10 de la Ley del INCE establece en forma taxativa lo siguiente:
“Articulo 10. – El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:
1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento 2% del total de los sueldos, jornadas y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

De la norma antes transcrita se observa que el legislador ha sido muy especifico al establecer una contribución a cargo de los patronos cuyo sujeto activo es el propio instituto con la finalidad de contribuir con los gastos para su funcionamiento.
Al efecto el juez se concretará a analizar si efectivamente el INCE calificó al contribuyente como sujeto pasivo y responsable de la obligación tributaria considerando que este efectivamente se encuentra en el supuesto de hecho establecido por la norma.
En la resolución culminatoria del sumario administrativo Nº 3078 cuando la administración tributaria aduce “…En virtud de que el incumplimiento de las obligaciones señaladas en el ordinal 1 del articulo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), configura la contravención establecida en el articulo 97 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial de 1994, por la omisión del pago de los aportes de los aportes a que el contribuyente estaba obligado en el periodo gravado, constituye este incumplimiento una disminución ilegitima de los ingresos tributarios en detrimento de este instituto y de los fines que el mismo persigue, esta Gerencia decide imponer una multa de conformidad con lo establecido en el articulo antes mencionado en concordancia con el articulo 85 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial de 199, según agravante 3 y atenuante 2 y 5 por la cantidad de SEIS MILLONES SETECIENTOS CINCUENTA Y CINCO MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y OCHO BOLIVARES SIN CENTIMOS(Bs. 6.755.358,00) equivalente al 86% del monto del tributo omitido por la empresa, hasta el primer trimestre del 2002, equivalente a seiscientas setenta y un unidades tributarias (671 U.T)…”
Alega la administración tributaria que igualmente “…en virtud del incumplimiento de las obligaciones señaladas en el ordinal 1º de articulo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), constituye un ilícito material establecido en los articulo 109, numeral 1 y 111 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial de 2001, por la omisión del pago de los aportes a que el contribuyente estaba obligado en el periodo gravado causando este incumplimiento una disminución ilegitima de los ingresos tributarios en detrimento de este instituto y de los fines que el persigue esta Gerencia resuelve en aplicar una multa de conformidad con los artículos antes enunciados en concordancia con los articulo 95 y 96 del Código eiusdem según la agravante 1 y la atenuante 2 y 3 por la cantidad de TREINTA Y SEIS MIL CUATROCIENTOS OCHENTA BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 36.480,00) equivalente al 94% del monto del tributo omitido durante el 2do y 3er trimestre del 2002, equivalente a una unidad tributaria(1U.T)…”
Es evidente que el INCE al momento de emitir dicha resolución ha incurrido en un falso supuesto, toda vez que le atribuye a las utilidades la condición de remuneraciones de cualquier especie, cuando en realidad ha sido reiterada y pacífica la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia en cuanto a lo no gravabilidad con el 2% de dichas utilidades y a que las utilidades no son una remuneración sino un beneficio, imponiéndole además sanciones y multas que realmente no le corresponden.
En cuanto a la valoración de la presunta ilegalidad de los actos administrativos impugnados, quien decide observa, que los actos administrativos impugnados tienen como fundamento de hecho la presunta exigencia indebida por parte del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de aplicar el cobro de 2% sobre las utilidades pagadas a los obreros y empleados en adición a los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, cuando ha sido jurisprudencia constante del Tribunal Supremo de Justicia que dicho pago no procede, como consecuencia de que la Ley estableció una contribución a cargo de patronos y trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto, separando el pago de 2% sobre sueldos y salarios a cargo de la contribuyente y el ½% de las utilidades a cargo de los trabajadores.
Sin embargo, del contenido de los alegatos que sustentan el recurso interpuesto, se desprende que la manifestación de voluntad de la administración prevista en los actos impugnados, se encuentra viciada en su causa por falso supuesto, ya que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa pretende cobrar a la contribuyente el 2% sobre utilidades a los obreros y empleados, cuando la Ley establece que es el ½% sobre las utilidades a cargo de los trabajadores, aparentemente confundiendo remuneración con utilidad o beneficio. Remuneración es un pago de servicios, sueldos, salario, honorarios o precio pagado por el trabajo u obra, según definición de Guillermo Cabanellas, mientras beneficio o utilidades son ganancias de empresa comercial o industrial, o de persona dedicada a actividades de ésta o aquella índole, a la cual según la ley, tienen el derecho los trabajadores de participar. Por otra parte, el legislador gravó expresamente en primer lugar, con 2%, los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, en el numeral uno (1) del articulo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por otra, en forma separada, los beneficios o utilidades con medio por ciento (1/2%).
Se observa que de los argumentos formulados por los apoderados judiciales de la recurrente como fundamento de la solicitud nulidad del acto administrativo la existencia de falso supuesto de derecho, puesto que la reiterada y consistente jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia ha determinado que no es legal el cobro del 2% sobre las utilidades pagadas a obreros y empleados, por lo cual este Tribunal considera que no son necesarias otras pruebas que demuestren tal improcedencia, puesto que esta se desprende de la intención manifiesta del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de cobrar una contribución, a pesar de tener pleno conocimiento de su ilegalidad por la reiterada jurisprudencia al respecto en casos como el de autos, del Tribunal Supremo de Justicia.
Por otra parte, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia reiteradamente, como en la sentencia Nº 00108 del 23 de enero de 2003, caso Tabacalera Nacional, C. A. contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) confirmó: “…Además, se advierte que el legislador gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, por lo tanto, no puede el instituto imponer un gravamen adicional sobre las utilidades, cuando las mismas están expresamente gravadas en el numeral 2 del referido artículo 10 de la Ley del INCE”.
En razón a las consideraciones anteriores, es criterio de este Juzgador que ha sido demostrada de manera evidente la pretensión no ajustada a derecho del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de cobrar 2% sobre las utilidades de la contribuyente a pesar de la reiterada jurisprudencia contraria a tal proceder del Tribunal Supremo de Justicia. Así se decide.
El juez considera inoficioso analizar las actuaciones del INCE en cuando a la procedencia de las multas, una vez que declara con lugar el recurso contencioso tributario de nulidad que originó toda la actuación de dicha institución. Así se declara.

DECISIÓN
Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:
1) CON LUGAR el recurso contencioso de nulidad interpuesto por ciudadano Oswaldo Pinto Málaga, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 20.644, en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil VAN LEER ENVASES VALENCIA, C.A. (ahora GREIF VENEZUELA, C.A.), contra el acto administrativo contenido en la resolución culminatoria del sumario Nº 3078 del 09 de diciembre de 2003, dictada por el INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE) y las correspondientes actas de reparo Nº 048567 y Nº 048568 del 27 de noviembre de 2002.
2) NULA la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 3078 del 09 de diciembre de 2003 Y NULAS las actas de reparo Nº 048567 y Nº 048568 del 27 de noviembre de 2002.
3) Por carecer en forma evidente de motivos racionales para litigar y haber sido vencida totalmente en el presente proceso, se condena en costas al INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE) por la cantidad de bolívares un millón cuatrocientos sesenta y seis mil setecientos cuarenta y siete sin céntimos (Bs. 1.466.747,00), equivalente al diez por ciento de la cuantía del presente recurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.
Dado, Firmado y Sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintiún (21) días del mes de junio de dos mil cuatro (2004). Año 194° de la Independencia y 145° de la Federación.
El Juez

Abg. José Alberto Yanes García
La Secretaria Suplente

Yosmar Lizardo

En esta misma fecha se publico y se registro la presente decisión

La Secretaria Suplente

Yosmar Lizardo
Exp. 0068
JAYG/dhtm